Командировочные сложности

В командировке, как и в любой поездке, могут возникнуть различные форс-мажоры. Например, отмена рейса или болезнь сотрудника. Такие проблемы в пути могут привести к перерасходу подотчетных средств. Да и без перерасхода нюансов предостаточно. Например, оплата командировки и выходной день.

Но начнем с перерасхода. Итак, если расходы на командировки обоснованы, не превышают установленных норм и имеют документальное подтверждение, то компания их учитывает в расходах по налогу на прибыль. Они не облагаются НДФЛ и страховыми взносами.

Пределы необлагаемых суточных – не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке на территории России и не более 2500 рублей при командировке за рубеж.

А как быть в случае, если по объективным причинам произошел перерасход? Нужно смотреть на ситуацию. Например, перерасход по при оплате жилья. В таком случае следует взять с работника заявление о возмещении сверхнормативных затрат с объяснением причин перерасхода. Если руководитель примет решение о возмещении, то всю сумму можно учесть в расходах по налогу на прибыль и не облагать НДФЛ и взносами.

А если работник вообще не сдал авансовый отчет об израсходованных командировочных суммах, то об освобождении от НДФЛ говорить уже не придется. Ведь выданные под отчет суммы уже не считаются выплатами, произведенными в возмещение командировочных расходов. Поэтому их нужно обложить зарплатными налогами по полной программе (письмо Минфина России от 01.02.2018 №03-04-06/5808).

Напомним, к авансовому отчету должны прилагаться:

• документы о найме жилого помещения;

• документы о фактических расходах на проезд (в том числе страховой взнос на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте, оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей);

• документы, подтверждающие иные расходы, связанные с командировкой.

Фактический срок пребывания работника в месте командирования определяется по проездным документам. Их он представляет по возвращении из командировки. Если проездных документов нет, фактический срок пребывания в командировке работник подтверждает документами по найму жилого помещения. Если он жил в гостинице, срок пребывания можно подтвердить квитанцией (талоном) или другим документом, подтверждающим заключение договора на оказание гостиничных услуг по месту командирования.

Если же нет ни проездных документов, ни документов из гостиницы, работник может представить служебную записку и (или) иной документ, содержащий подтверждение принимающей работника стороны (организации либо должностного лица) о сроке его прибытия (убытия) к месту командирования (из места командировки).

При отсутствии подтверждающих документов командировочные расходы нельзя учитывать при расчете налога на прибыль. На их сумму нужно начислить страховые взносы и НДФЛ.

Оплата командировки в выходной день

Нередко день отъезда или приезда работника в командировку выпадает на выходной или праздник. Также работник может «захватить» выходные дни непосредственно в месте командировки. У бухгалтера в такой ситуации возникает много вопросов. Как правильно оплатить командировку в выходной день? Надо ли начислить суточные и средний заработок за время, проведенное в дороге в нерабочий день? Как оформить табель учета рабочего времени? Как учесть оплату командировки в выходной день при расчете налогов?

Общие правила оплаты выходных дней командированному сотруднику регламентируются Трудовым кодексом и Положением об особенностях направления работников в служебные командировки, которое утверждено Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749 (далее — Положение о командировках). В частности, там сказано, как выплатить суточные и как оплатить работу, если сотрудник находился в месте командировки в выходной или праздничный день.

Кстати, согласно Трудовому кодексу, само понятие выходных не имеет единого значения для всех организаций. Так, в статье 111 Кодекса говорится, что общим выходным днем является воскресенье, а второй выходной день при пятидневной рабочей неделе устанавливается коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка. Далее в этой статье говорится, что у работодателей, приостановка работы у которых в выходные дни невозможна по производственно-техническим и организационным условиям, выходные дни предоставляются в различные дни недели поочередно каждой группе работников согласно правилам внутреннего трудового распорядка.

Это означает, что выходными днями совершенно необязательно являются суббота и воскресенье. Все зависит от документов, утвержденных в организации. В нашей ситуации это значит, что выходные у командирующей организации вполне могут не совпадать с выходными у организации принимающей. Каким же режимом должен руководствоваться командированный? По нашему мнению, если работодатель, направляя сотрудника в командировку, четко не определил, по какому графику командированный должен выполнять служебное поручение, то применяется график принимающей стороны. Такой точки зрения придерживаются и судьи (см., например, Решение Верховного суда РФ от 20.06.2002 № ГКПИ 2002-663, Определение Верховного суда РФ от 27.08.02 № КАС 02-441).

Проще говоря, если наладчик оборудования прибыл в командировку в компанию, где выходными являются воскресенье и понедельник, то работа в субботу не будет признаваться работой в выходной, несмотря на то, что по основному месту работы суббота — выходной день. И, наоборот, если в нашем примере работодатель командированного укажет в приказе о направлении в командировку, что работник должен придерживаться «привычного» графика, работа в понедельник не будет признаваться работой в выходные.

Таким образом, принцип получается простой: учитывается работа в выходные в соответствии с применяемым в отношении командированного графиком. А из этого со всей очевидностью следует, что говорить об оплате выходных можно только в том случае, когда командированный специально (на основании письменного распоряжения работодателя) к такой работе привлекался.

«Выходные» суточные

Согласно пункту 11 Положения о командировках, суточные надо платить за каждый день командировки, включая выходные и нерабочие праздничные дни, а также за дни, проведенные в пути, в том числе за время вынужденной остановки. Таким образом, сотрудник должен получить суточные за каждый календарный день командировки, включая дни, которые он провел в пути при проезде к месту командировки и обратно.

Каждый работодатель может установить тот размер суточных, который считает нужным. На практике размер суточных обычно не зависит от того, за какой день они выплачиваются — рабочий, выходной или праздничный. А значит, расчет суточных за выходные дни в командировке ничем не отличается от расчета суточных за рабочие дни.

Чтобы определить, какую сумму должен получить работник, нужно умножить размер суточных, установленный в организации, на количество календарных дней командировки, отсчет которых начинается со дня отъезда и заканчивается днем приезда.

Правила определения дня отъезда и дня приезда установлены в пункте 4 Положения о командировках. Днем выезда в командировку считается дата отправления поезда, самолета, автобуса или другого транспортного средства от места постоянной работы командированного сотрудника. Днем приезда из командировки считается дата прибытия указанного транспортного средства в место постоянной работы. При отправлении транспортного средства до 24:00 включительно днем отъезда в командировку считаются текущие сутки, а с 00:00 и позднее — последующие сутки. Аналогично определяется день приезда работника в место постоянной работы.

Средний заработок 

В Положении о командировках прямо не сказано, нужно ли оплачивать средний заработок за выходные или праздничные дни, на которые пришлась командировка. Оговорено лишь, что оплата труда командированного сотрудника в случае привлечения его к работе в выходные или нерабочие праздничные дни производится в соответствии с трудовым законодательством РФ.

Иными словами, начислять средний заработок за выходные и праздничные дни нужно только в том случае, если человек реально привлекался к работе в эти дни. А значит, если сотрудник, находясь в командировке, в выходные и праздничные дни отдыхает, то средний заработок за эти дни ему не выплачивается.

Если же работодатель решил, что командированный работник должен трудиться ежедневно, в том числе в выходные дни, то за работу в те дни, которые предназначены для отдыха, придется заплатить. Причем в повышенном (как минимум — в двойном) размере. Либо работнику нужно предоставить день отгула за каждый день, когда он трудился в свой выходной (при наличии его письменного заявления). Тогда сама работа в выходной день оплачивается в одинарном размере (ст. 153 ТК РФ).

Выходной в пути 

Часто у бухгалтеров возникают сложности с начислением среднего заработка за выходные дни, которые командированный работник провел в пути. Такая ситуация может сложиться не только по решению руководства, которое так спланировало поездку сотрудника, но и непреднамеренно, из-за уже упомянутых нами непредвиденных ситуаций. Например, из-за задержки или отмены рейса, болезни работника и т. п. Считаются ли дни, проведенные в пути, работой? Надо ли их оплачивать в двойном размере?

В Трудовом кодексе и в Положении о командировках прямых ответов на эти вопросы нет. Судьи и чиновники считают, что дни отъезда, приезда, а также дни нахождения в пути в период командировки, приходящиеся на выходные или нерабочие праздничные дни, оплачиваются согласно статье 153 ТК РФ, не менее чем в двойном размере. Если, конечно, работнику не предоставляется другой день отдыха. Такие разъяснения содержатся в решении Верховного суда РФ от 20.06.2002 № ГКПИ2002-663, в письмах Минтруда России от 09.07.2019 № 14-2/В-527 13.10.2017 № 14-2/В-921, от 05.09.2013 № 14-2/3044898-4415 и от 25.12.2013 № 14-2-337.

Таким образом, если работник убывает в командировку или прибывает из нее, а равно находится в пути в выходной день (по графику командирующей организации), то это расценивается как привлечение к работе в выходной. А значит, этот день нужно оплатить и предоставить отгул либо оплатить работу в этот день в двойном размере. Плату за выходные в пути также правильнее оплачивать не по среднему заработку, а исходя из установленной работнику системы оплаты труда.

Данные положения применяются с учетом упомянутых выше правил определения дня отъезда и приезда. Например, если работник отбыл в командировку в пятницу и прибыл в место назначения не позднее 24:00 этого же дня, то за субботу и воскресенье средний заработок начислять не нужно (если, конечно, он не будет в эти дни работать по указанию руководства). Но если поезд (самолет, автобус) убывает из места работы или прибывает в место командировки уже после 00:00 субботы, то этот день придется оплатить (с предоставлением отгула или в повышенном размере).

Кодируем «командировочные выходные» правильно 

В Табеле учета рабочего времени каждый календарный день командировки отмечается специальным кодом (К или 06) без проставления количества часов. В том числе этот код указывается за выходные дни, на которые пришлась командировка (напомним, что обычно выходные дни помечаются в Табеле кодом В или 26).

В отношении командированного сотрудника коды В и 26 в Табеле учета рабочего времени не используются.

Если сотрудник работал в командировке в выходной или праздничный день, то за этот день в Табель вносится дополнительный код РВ или 03. Количество часов работы вписывается только в том случае, если имеется распоряжение работодателя (по основному месту работы) с указанием количества часов, которые этот сотрудник должен отработать в конкретный выходной или праздничный день.

Что касается выходных (праздничных) дней, в которые работник находился в пути к месту командировки или обратно (в том числе если на праздник или выходной пришелся день отъезда или приезда), то они в Табеле отмечаются двойным кодом К/РВ или 06/03 без проставления количества часов (письмо Минтруда России от 14.02.2013 № 14-2-291).

Учет командировочных расходов

Тот факт, что командировка «захватила» выходные или праздничные дни, на порядок учета соответствующих расходов, понесенных работодателем, никак не влияет.

Средний заработок, начисленный за выходные дни, в которые командированный сотрудник привлекался к работе или находился в пути (в том числе за день отъезда или приезда), облагается НДФЛ и страховыми взносами точно так же, как и средний заработок, начисленный за будние дни (письмо ФНС России от 17.04.2018 № БС-4-11/7320@).

Для целей налогового учета средний заработок, выплачиваемый командированному сотруднику за выходные дни, расценивается как заработная плата.

Для целей НДФЛ датой фактического получения дохода в виде среднего заработка, выплаченного за выходной день в командировке, будет считаться последний день месяца, за который начислен этот доход. Датой фактического получения дохода в виде суточных, выплаченных сверх необлагаемой нормы, является последний день месяца, в котором утвержден отчет о командировке. Удержать налог нужно при выплате (перечислении) соответствующих сумм (подп. 6 п. 1 и п. 2 ст. 223, п. 4 ст. 226 НК РФ). Страховые взносы необходимо начислить одновременно с начислением среднего заработка и сверхнормативных суточных в бухучете (п. 1 ст. 424, п. 1 ст. 421 НК РФ).

Вся сумма оплаты командировки в 2019 году учитывается в составе расходов как при ОСНО (п. 6 ст. 255, подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ), так и при УСН (подп. 6 и 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). В частности, в эту сумму включаются суточные за все дни командировки. Также в нее входит средний заработок за работу в командировке в выходные и праздничные дни и за время, проведенные в эти дни в пути. Основанием для списания затрат будут Табель учета рабочего времени и документы о командировке.

А как быть с НДФЛ в случае, если сотрудник отбыл в командировку и прямо оттуда отправился в отпуск? Эту ситуацию в части налогообложения разобрал Минфин России в письме от 04.10.2019 № 03-04-06/76228.

Освобождение от НДФЛ командировочных расходов предусмотрено, как уже отмечалось, пунктом 3 статьи 217 НК РФ.

При этом указано, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно.

Вместе с тем, если после окончания командировки работнику предоставляется отпуск, в который он направляется из места командирования, имеет место получение работником экономической выгоды, предусмотренной статьей 41 НК, в виде оплаты организацией проезда от места командирования к месту проведения отпуска и от места проведения отпуска до места жительства.

В этом случае оплата организацией за работника стоимости проезда от места командирования к месту проведения отпуска и от места проведения отпуска до места жительства признается его доходом, полученным в натуральной форме. Стоимость указанного проезда подлежит обложению НДФЛ.

Поскольку согласно пункту 3 статьи 217 НК РФ при оплате организацией общей стоимости билета командированного работника стоимость проезда от места работы до места командирования освобождается от НДФЛ, в случае невозможности организации самостоятельно или с использованием данных транспортной компании выделить из общей стоимости авиабилета стоимость перелета от места работы до места командирования, по мнению Минфина России, оснований для применения к полученным доходам пункта 3 статьи 217 НК не имеется.

Татьяна Арсентьева, эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению