Позитивные «представительские» подвижки

Чиновники, обходившие вниманием тему представительских расходов в последние годы, выдали несколько довольно лояльных разъяснений на сей счет. Специалисты Минфина дали зеленый свет принятию расходов на спиртное и подробно рассказали, при каких условиях у участников официальных мероприятий не возникает налогооблагаемого дохода. Это ли не повод рассмотреть наиболее спорные вопросы, связанные с подобными затратами, традиционно являющимися «красной тряпкой» для проверяющих?

Подпункт 22 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ позволяет фирме учесть представительские расходы (ПР), связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других компаний, участвующих в переговорах для установления и поддержания сотрудничества. При этом перечень таких издержек содержится в пункте 2 той же статьи. В нем речь идет о затратах на официальный прием (завтрак, обед и т.п.), буфетное обслуживание во время переговоров, доставку указанных граждан к месту мероприятия и обратно, а также на оплату услуг внештатных переводчиков, если таковые понадобились.

Отметим, что финансисты разрешают относить к ПР и расходы на переговоры с «физиками», являющимися как фактическими, так и потенциальными клиентами организации (письма от 05.06.2015 № 03-03-06/2/32859 и от 03.06.2013 № 03-03-06/2/20149). На наш взгляд, данный подход можно распространить и на индивидуальных предпринимателей. Вместе с тем, издержки на переговоры с представителями своих же филиалов принять не удастся (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.08.2006 № А33-26560/04-С3).

Важно, что количество участников мероприятий упомянутая норма Кодекса не регламентирует.

Также подчеркнем, что встреча должна носить именно официальный характер. В противном случае расходы будет потеряны (письма Минфина России от 01.11.2010 № 03-03-06/1/675, от 16.11.2009 № 03-03-06/1/759).

Обратите внимание: к ПР не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний (п. 2 ст. 264 НК РФ). Таким образом, расходы на фуршет, теплоход и артистов в рамках развлекательной программы после официальной части семинара облагаемую прибыль не уменьшают (письмо Минфина России от 01.12.2011 № 03-03-06/1/796). Как и траты на проведение юбилея фирмы (Постановление АС Восточно-Сибирского округа от 13.11.2014 № Ф02-5238/2014, оставленное в силе Определением ВС РФ от 13.03.2015 № 302-КГ15-846).

Имейте в виду, что ПР лимитируются. Их принимают в размере, не превышающем 4% от расходов компании на оплату труда за отчетный (налоговый) период. Норматив считают нарастающим итогом с начала года.

Документы: основа основ

Оформлению документов по ПР следует уделить особое внимание. Именно они зачастую являются камнем преткновения, из-за которого компании теряют расходы.

В Налоговом кодексе РФ не сказано, какие именно документы необходимы для подтверждения подобных издержек. Законодательный пробел постарались восполнить чиновники. Так, финансисты указали: в данном случае подойдут любые документы, говорящие об обоснованности и производственном характере расходов. В частности, отчет о ПР, утвержденный руководителем организации. При этом все перечисленные в нем затраты нужно подтвердить первичкой (см. письмо от 10.04.2014 № 03-03-РЗ/16288). Схожим образом высказываются и налоговики: помимо бумаг на товары (работы, услуги) достаточно любого документа, отвечающего критериям ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ. Из него должно явствовать, что предприятие использовало эти приобретения для мероприятий, оговоренных в п. 2 ст. 264 Кодекса (письмо от 08.05.2014 № ГД-4-3/8852).

Вместе с тем, в более ранних разъяснениях (письма от 01.11.2010 № 03-03-06/1/675, от 22.03.2010 № 03-03-06/4/26 и от 13.11.2007 № 03-03-06/1/807) финансовое ведомство приводило чуть более объемный перечень документов, которые компаниям желательно иметь на руках. Это:

1) приказ (распоряжение) руководителя фирмы о затратах на подобные цели;

2) смета представительских расходов;

3) отчет о ПР, в котором отражаются:

- цели данных мероприятий, результаты их проведения;

- иные необходимые сведения о прошедшем событии (например, его дата и место, программа мероприятия, состав участников и др.), а также сумма понесенных расходов, подтвержденная первичкой.

Столичные налоговики дополняют этот список актом об осуществлении ПР, подписанным руководителем организации (письма от 12.04.2007 № 20-12/034115 и от 06.10.2006 № 20-12/89121.2).

На наш взгляд, несмотря на более поздние лайт-комментарии, прежние разъяснения не стоит сбрасывать со счетов. Ведь чем обстоятельнее, подробнее и четче документальное оформление, тем меньше вопросов к экономической обоснованности расходов и официальному (деловому) характеру мероприятия. Подтверждение тому – арбитражная практика. Так, расходы на официальный прием в рамках конференции в отеле компания успешно отстояла, в том числе, с помощью приказа руководителя фирмы, сметы расходов, протокола, журнала регистрации участников, отчета по итогам конференции, а также договора, акта и платежек (см. Постановление Девятого ААС от 15.05.2015 № А40-151700/2014). Копии приглашений на встречу официальных лиц лишними также не будут (Постановление ФАС Уральского округа от 19.01.2012 № Ф09-9140/11). Правда, в другом деле многочисленные бумаги (приказы о проведении мероприятий и их планы, сметы расходов, списки участников и др.) компании не помогли. По мнению судей, эти события деловой цели не имели, а носили развлекательный характер. В результате фирма расходов лишилась (Постановление АС Северо-Западного округа от 23.12.2016 № Ф07-12163/2016).

Отрадно, что судьи, как правило, не склонны к формальному подходу и обычно не поддерживают ревизоров в их «документальном» усердии. Например, в Постановлении от 07.09.2005 № Ф09-3872/05-С7 ФАС Уральского округа подчеркнул: налоговое законодательство не требует обязательного включения в перечень документов поименного списка представителей организаций - участников переговоров и программы деловой встречи. АС Волго-Вятского округа в Постановлении от 22.12.2014 № Ф01-5056/2014 отверг довод ИФНС об отсутствии в представленных фирмой документах реквизитов, позволяющих идентифицировать представителей сторонних организаций, а также сами эти компании. В другом деле арбитры не поддержали инспекторов, настаивающих на обязательном документальном подтверждении прибытия участников и гостей на встречу (Постановление ФАС Поволжского округа от 29.03.2006 № А55-17406/05-51). Не согласились судьи и с требованием ревизоров к фирме представить дополнительные бумаги – программу мероприятий, состав делегаций, список участников, сметы и акты списания по каждому случаю приема (постановления ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2008 № А56-15358/2007 и от 14.01.2008 № А56-338/2007).

Однако рисковать или нет – решать вам. Несмотря на лояльный подход большинства служителей Фемиды, тратить время, силы и нервы на судебные разбирательства – занятие не из приятных.

На наш взгляд, предприятию не лишним будет разработать и положение о представительских расходах с описанием проводимых официальных мероприятий, перечнем лиц, имеющих право получать средства на эти цели, и детальным порядком документального оформления ПР.

Место встречи – где угодно?

Место проведения официального мероприятия на возможность учета ПР не влияет. Его можно организовать в офисе фирмы или на выезде, в России или за рубежом (п. 2 ст. 264 НК РФ, Постановление Девятого ААС от 15.05.2015 № А40-151700/2014).

Но в некоторых ситуациях сложности все же могут возникнуть. Например, если встреча происходит в баре, кафе или ресторане. Ведь подобные места априори ассоциируются именно с развлечениями и отдыхом. Тут опять же все будет зависеть от того, сможет ли компания документально подтвердить официальный характер встречи. Если да, то расходам быть (письма Минфина России от 01.11.2010 № 03-03-06/1/675, УФНС РФ по г. Москве от 16.05.2006 № 20-12/41851 и от 23.12.2005 № 20-12/95338). Если же бизнесмены просто пересеклись в кафе, чтобы пообщаться о том – о сем, либо на обед решили сходить знакомые из разных компаний, учесть затраты не получится.

Кстати, минфиновцы отмечают – НК РФ не установлен конкретный состав расходов на проведение завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия (письмо от 21.10.2014 № 03-03-06/1/53004). Отсюда вывод: фирма вправе принять затраты на походы даже в дорогие, элитные рестораны. Но помните о 4-процентном нормативе! И еще: Кодекс не ограничивает проведение официального приема рамками рабочего дня. Например, затраты на ужин, проходящий во внерабочее время, также можно принять. Подобное умозаключение следует из письма УФНС РФ по г. Москве от 23.12.2005 № 20-12/95338.

Что же касается арбитров, то они не против включения в ПР затрат на посещение кафе, ресторанов и баров. Смету расходов и 4-процентный лимит предприятие не превысило, с оправдательными документами – полный порядок. Фискалы же не смогли доказать, что данные издержки связаны с организацией развлечений и отдыха. В пользу компании сыграло и отсутствие возможности проводить официальные мероприятия в занимаемом ею помещении (Постановление ФАС Московского округа от 12.09.2005, 05.09.2005 № КА-А40/8426-05).

Вместе с тем, если подобное общение с деловыми партнерами в заведениях общепита будет поставлено на поток и приобретет характер ежедневного питания, обосновать расходы станет затруднительно.

А можно ли учесть в составе ПР аренду помещений (конференц-залов, пансионатов и т.д.) для проведения деловых встреч? Минфин против, поскольку перечень ПР является закрытым, и оплата аренды помещения для официального приема в нем не значится (письмо от 12.03.2003 № 04-02-03/29). Инспекторы коллегам внемлют и нередко снимают с компаний такие расходы, но фирмам, как правило, удается их отстоять. Помогают все те же аргументы – затраты на мероприятие, а также на аренду помещения для него экономически обоснованы и документально подтверждены (постановления Девятого ААС от 15.05.2015 № А40-151700/2014, ФАС Северо-Западного округа от 01.12.2008 № А21-7038/2007, Московского округа от 29.12.2010 № КА-А40/14430-10 и др.). Отметим, что в одним деле арбитры поддержали компанию, арендовавшую теплоход для приема иностранной делегации. Судьи указали, что для учета ПР место проведения мероприятия (в офисе фирмы или на выезде) не принципиально. Целесообразность несения тех или иных расходов компания определяет сама. Контролеры же не доказали, что событие не носило официального характера и проводилось в качестве отдыха сотрудников фирмы (Постановление ФАС Московского округа от 03.09.2013 № А40-22927/12-107-106).

Вместе с тем, есть примеры вердиктов и в пользу налоговиков. Так, фискалы посчитали, что оплата аренды боулинговых дорожек в банкетном зале относится к расходам на организацию развлечений, и арбитры с ними согласились. При этом довод компании, что снять лишь один зал, без аренды таких дорожек, не представлялось возможным, не сыграл (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.10.2005 № А56-3124/2005).

Ну и, безусловно, помещение в период аренды, указанный в документах, не должно находиться на ремонте.

Наверняка возникнут проблемы и в случае, если встречи проводятся в местах отдыха или туризма. Причем доказать обоснованность расходов в такой ситуации будет гораздо труднее. Но прецеденты есть. Наглядный пример – Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.06.2004 № А05-14160/03-13. Выездная встреча прошла на острове Соловки. Это место туризма, а значит, налицо расходы на развлечение и отдых, – посчитали фискалы. Однако судьи поддержали компанию. В том числе, из-за того, что переговоры шли в рабочие дни и в итоге привели к заключению договора поставки. Опять же помог и тот факт, что у предприятия отсутствовали помещения, пригодные для приема делегаций, ведения переговоров и заключения сделок. Связь же расходов с увеселениями установлена не была.

Выпили, закусили – прибыль скостили

С учетом «съестных» затрат сложностей у компаний обычно не возникает. Столичные фискалы препятствий не чинят, отмечая: расходы на продукты питания и одноразовую посуду для официального приема и буфетного обслуживания при проведении деловых переговоров и презентаций услуг можно учесть в составе ПР. При их должном документальном подтверждении, разумеется (письмо от 06.10.2006 № 20-12/89121.2). Схожая точка зрения содержится в письмах Минфина России от 25.03.2010 № 03-03-06/1/176, от 16.08.2006 № 03-03-04/4/136.

Это позволяет фирмам не скупиться на еду, «накрывая поляну» от души и закатывая банкеты на широкую ногу. Но тут опять же не стоит забывать о 4-процентном лимите. И еще – принятие трат на питание сотрудников предприятия под видом представительских вряд ли пройдет (см. Постановление АС Северо-Западного округа от 23.12.2016 № Ф07-12163/2016, Решение АС Рязанской области от 26.10.2016 № А54-7323/2015 и др.).

На наш взгляд, ничто не мешает организации учесть расходы на услуги специализированной кейтеринговой компании на буфетное обслуживание переговоров.

А можно ли отнести к ПР затраты на алкоголь? Специалисты финансового ведомства недавно подчеркнули, что конкретный состав расходов на проведение официального приема (завтрака, обеда и т.п.) Кодексом не регламентирован. Значит, в перечне продуктов питания, приобретаемых для таких мероприятий, могут быть и спиртные напитки. При этом нужно помнить об экономическом обосновании и документальном подтверждении издержек (письмо от 22.01.2019 № 03-03-06/1/3120).

Схожим образом минфиновцы высказывались и раньше (см. письма от 25.03.2010 № 03-03-06/1/176 и от 16.08.2006 № 03-03-04/4/136). Однако, как показывает практика, фискалы нередко снимают подобные расходы. На их взгляд, спиртные напитки при решении деловых вопросов – явное излишество, атрибут отдыха. Отрадно, что судьи такой подход не разделяют. Так, в Постановлении от 15.01.2013 № А55-14189/2012 ФАС Поволжского округа поддержал компанию, подчеркнув, что статья 264 главного налогового документа не содержит перечня продуктов и напитков, которые нельзя включить в состав ПР. Отметим, что служители Фемиды в этом вопросе единодушны. Аналогичных вердиктов уйма (см. постановления ФАС Уральского округа от 10.11.2010 № Ф09-7088/10-С2, Северо-Западного округа от 16.07.2008 № А56-15358/2007, оставленное в силе Определением ВАС РФ от 17.11.2008 № ВАС-14668/08, и др.). Более того, в одном из дел арбитры дали зеленый свет тратам на спиртное, составлявшим 51 процент от всех расходов на официальный ужин. Ведь в законодательстве нет конкретного «алкогольного» норматива (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.10.2008 № Ф08-6557/2008).

Вместе с тем, в совсем давних комментариях Минфин позволял списывать алко-затраты лишь в размерах, предусмотренных обычаями делового оборота (письма от 19.11.2004 № 03-03-01-04/2/30 и от 09.06.2004 № 03-02-05/1/49). В последующих разъяснениях о таких обычаях финансисты не упоминают, но обращают внимание на непременную экономическую обоснованность расходов. Поэтому компании безопаснее не перегибать палку и тратиться на алкоголь в разумных пределах. Упор, безусловно, следует делать на еду. Если же на встрече будет сплошь спиртное, без каких-либо закусок, споров точно не избежать. Помогут ли судьи – большой вопрос.

Важный нюанс – затраты на чай, кофе, плюшки-ватрушки для представителей контрагентов (экспедиторов, курьеров и др.), ожидающих документы, положениям пункта 2 статьи 264 Кодекса не соответствуют. Об этом сказано в письме Минфина России от 12.05.2010 № 03-03-06/1/327. Вряд ли учтешь и стоимость еды, которой фирма угощала проверяющих. Ведь траты на прием и обслуживание контролеров не связаны с официальным мероприятием, проведением переговоров в целях взаимного сотрудничества.

Могут возникнуть проблемы и с принятием затрат на продукты и напитки (чай, кофе, конфеты, печенье и т.п.), которые фирма предлагает клиентам-физлицам. Раньше финансисты таким издержкам не благоволили (письмо от 24.11.2005 № 03-03-04/2/119). Однако впоследствии ведомство неоднократно заявляло, что к ПР относятся и расходы на переговоры с «физиками», являющимися как фактическими, так и потенциальными клиентами (см., например, письмо от 05.06.2015 № 03-03-06/2/32859). Это минимизирует риски организаций (туристических и риелторских агентств, банков и др.), угощающих граждан, с которыми им по большей части и приходится работать. Если же инспекторы вдруг заупрямятся, судьи фирму наверняка поддержат. Например, ФАС Уральского округа в Постановлении от 23.08.2011 № Ф09-4143/11 позволил компании принять расходы на конфеты в подобной ситуации.

Можно ли отстоять расходы на корпоратив?

Затраты на корпоративные мероприятия, которые компания устраивает для своих сотрудников, в состав ПР не включить. Финансисты подчеркивают – расходы, понесенные в связи с организацией и проведением фирмой юбилеев и различных торжеств, с «доходной» деятельностью ничего общего не имеют. А значит, облагаемую прибыль они не уменьшают. Это, в частности, относится к затратам по украшению зала ресторана, его фасада и прилегающей территории, оплате выступления Деда Мороза, Снегурочки и клоунов, а также к издержкам на фуршет, теплоход и артистов в рамках развлекательной программы (письма от 01.12.2011 № 03-03-06/1/796, от 11.09.2006 № 03-03-04/2/206 и от 20.12.2005 № 03-03-04/1/430).

Служители Фемиды с чиновниками солидарны. Например, в Постановлении АС Восточно-Сибирского округа от 13.11.2014 № Ф02-5238/2014, оставленном в силе Определением ВС РФ от 13.03.2015 № 302-КГ15-846, они забраковали расходы на празднование юбилея фирмы. А в другом деле суд отказал компании в признании трат на организацию и проведение культурно-развлекательных мероприятий для своих сотрудников, включающих в себя стоимость путевок на проживание, аренду шатра, концертную программу, банкетное обслуживание, услуги спорткомплекса (Постановление АС Северо-Западного округа от 23.12.2016 № Ф07-12163/2016). Новогоднее празднество предприятию также пришлось провести за счет чистой прибыли (Постановление Восемнадцатого ААС от 18.11.2014 № 18АП-11851/2014, 18АП-11853/2014).

Вместе с тем, если корпоратив носит официальный характер, на него приглашены деловые партнеры и все «представительские» документы в полном порядке, у компании есть шанс не лишиться расходов на праздник. Так, в Постановлении от 30.07.2009 № А56-17976/2008 ФАС Северо-Западного округа поддержал организацию, поскольку торжество проводилось с целью поддержания сотрудничества с крупнейшими клиентами, наглядной демонстрации динамики развития фирмы и ознакомления клиентов с ее новыми услугами. Важно, что все это подтверждал протокол мероприятия. Советуем составить и подробный отчет с отражением достигнутых целей и решенных вопросов. Обстоятельная грамотная документация – залог успеха. Именно она (договоры, акты, справки, сметы и т.д.) в другом разбирательстве помогла фирме отстоять расходы на фейерверки, воздушные шары, новогоднюю флористику, фуршет и концертное выступление (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.10.2009 № А32-15960/2008-63/209, оставленное в силе Определением ВАС РФ от 29.01.2010 № ВАС-18111/09). В схожей ситуации судьи поддержали налогоплательщика и в Постановлении ФАС Уральского округа от 19.01.2012 № Ф09-9140/11.

Но имейте в виду, что внимание ревизоров к подобным расходам непременно будет зашкаливать. Принятие затрат на корпоратив таит в себе высокие риски даже при тщательном «представительском» обосновании.

Результата нет, а расходы есть

Переговоры далеко не всегда завершаются успешно. Зачастую они заканчиваются безрезультатно, то есть ни к каким соглашениям стороны в итоге так и не приходят, договоров или каких-то иных бумаг не подписывают. Можно ли при таком раскладе принять затраты на подобные мероприятия?

Нельзя, зачастую считают ревизоры. Но служители Фемиды с ними не соглашаются, указывая: признание ПР обоснованными не может быть поставлено в зависимость от наличия конкретных результатов переговоров, подписания договоров по итогам встреч (постановления ФАС Уральского округа от 23.12.2008 № Ф09-8529/08-С2, Центрального округа от 27.08.2009 № А48-2871/08-18, Поволжского округа от 22 - 29.03.2005 № А12-18384/04-С36 и Северо-Западного округа от 21.11.2005 № А44-1354/2005-15).

Позиция арбитров логичная, ведь компания не может заранее знать, успешно ли завершатся переговоры. Тут главное – нацеленность на экономические выгоды (п. 3 Определения КС РФ от 04.06.2007 № 320-О-П). С этим, кстати, соглашаются и специалисты Минфина (см. письмо от 10.04.2013 № 03-03-06/2/11897). Кроме того, отрицательный результат, как известно, – тоже результат.

В данном случае предприятию опять-таки очень помогут документы (протокол встречи, отчет о ней и др.), из которых четко видно, какие вопросы обсуждались и что помешало сторонам прийти к общему знаменателю. Если же были просто установлены доверительные деловые отношения, также непременно зафиксируйте это.

НДФЛ-особенности

Совсем недавно в письме от 25.03.2019 № 03-07-11/19838 Минфин России указал: если оплата расходов в рамках официальных мероприятий производится в интересах их участников, то это не что иное, как доход этих лиц в натуральной форме, облагаемый НДФЛ. В прочих же случаях подобного дохода не возникает. Например, когда участие сотрудников в такого рода событиях является для них обязательным и связано с исполнением данными гражданами трудовых обязанностей. Тогда от налога освобождает пункт 3 статьи 217 НК РФ.

Чем же зафиксировать обязанность участия тех или иных работников в представительском мероприятии? По мнению финансистов, в частности, приказом о его проведении и утвержденным перечнем отряженных для этих целей сотрудников. И еще – должна прослеживаться четкая связь между вопросами, обсуждаемыми на встрече, и служебными обязанностями указанных лиц.

Раньше финансисты говорили еще об одном необходимом документе – отчете о прошедшем событии (см. письмо от 03.03.2015 № 03-04-06/11078). Именно из него и должна явствовать связь между затрагиваемыми вопросами и функционалом работников. А в другом комментарии отмечено: налога на будет, если есть бумаги, подтверждающие размер расходов и проведение мероприятия в интересах организации (письмо от 07.08.2012 № 03-04-06/6-221).

Это еще один аргумент в пользу оформления всей «представительской» документации, что называется, по полной программе. Ведь несмотря на определенные «прибыльные» послабления, о которых мы упоминали, в НДФЛ-целях принцип «чем больше, тем лучше» очевиден.

Бывает, что в трудовых договорах сотрудников должностные обязанности прописаны недостаточно четко. Тогда во избежание рисков лучше составить еще и детальные должностные инструкции. Иначе на обвинение в получении сотрудником дохода, с которого следовало удержать НДФЛ, нарваться проще простого.

Если фирма все условия выполнит, но инспекторы вдруг запротестуют, отбиться от налога будет несложно. Например, в Постановлении от 04.08.2010 № КА-А40/6672-10 ФАС Московского округа не поддержал фискалов, начисливших НДФЛ со стоимости ресторанного питания. Ведь данные расходы правомерно учтены в качестве ПР, являются затратами компании и не могут быть включены в налоговую базу конкретных работников.

Андрей Веселов, кандидат экономических наук, аудитор