Иностранная компания уплачивает НДС независимо от даты получения аванса

Письмо Министерства финансов РФ № 03-07-08/95854 от 28.12.2018

С 01.01.2019 российские покупатели электронных услуг у иностранных компаний больше не являются налоговыми агентами по НДС и не должны перечислять налог в бюджет. Теперь иностранные компании, оказывающие электронные услуги, сами должны платить НДС и состоять на учете в российских налоговых органах. Полученная в прошлом году 100% предоплата не освобождает иностранца от этой обязанности.

Какие интернет-услуги облагаются НДС

НДС облагают следующие услуги иностранных интернет-компаний (п. 1 ст. 174.2 НК РФ):

• продажа программ для ЭВМ, приложений, игр и баз данных, в том числе обновлений к ним;
• рекламные услуги в интернете и предоставление рекламных площадок;
• онлайн-аукционы;
• платформы для размещения предложений о продаже товаров и услуг;
• хранение данных;
• услуги хостинг-провайдеров;
• регистрация доменов;
• предоставление прав на цифровые книги, музыку, аудиовизуальную продукцию, графические изображения;
• администрирование информационных систем и сайтов в интернете;
• хранение и обработка информации, при условии, что предоставивший информацию имеет к ней доступ через интернет;
• поиск и представление информации о потенциальных покупателях;
• доступ к поисковым системам в интернете;
• статистика посещений сайтов и др.

К услугам, оказываемым в электронной форме, не относятся:

• реализация товаров (работ, услуг), если их заказывают через интернет, но доставляют (выполняют) без использования интернета (почтой, курьером);
• реализация (передача прав на использование) программ для ЭВМ, баз данных на материальных носителях (дисках, флеш-картах);
• консультационные услуги, оказанные по электронной почте (переписка);
• доступ к интернет.

Состав налоговых агентов

Согласно пункту 3 ст. 174.2 НК РФ, иностранные организации, оказывающие услуги в электронной форме, указанные в пункте 1 статьи 174.2 НК РФ, местом реализации которых признается территория РФ, сами исчисляют и платят налог, если эта обязанность не возложена на налогового агента.

Налоговыми агентами при оказании электронных услуг с 01.01.2019 признаются посредники, осуществляющие деятельность с участием в расчетах непосредственно с покупателями услуг на основании договоров поручения, договоров комиссии, агентских договоров или иных аналогичных договоров с иностранными организациями, оказывающими такие услуги. В качестве таких посредников могут выступать обособленные подразделения иностранных компаний, расположенные на территории РФ, состоящие на учете в налоговых органах (п. 10 ст. 174.2 НК РФ).

Пункт 9 статьи 174.2 НК РФ, согласно которому налоговыми агентами до 01.01.2019 признавались непосредственные покупатели электронных услуг, российские организации и ИП, с этой даты утрачивает силу. Больше они налоговыми агентами не признаются.

Особенности налогоплательщика – иностранной компании

Иностранные организации, оказывающие на территории РФ услуги в электронной форме, перечисленные в пункте 1 статьи 174.2 НК РФ, и осуществляющие расчеты непосредственно с покупателями указанных услуг, подлежат постановке на учет в налоговых органах в соответствии с пунктом 4.6 статьи 83 НК РФ.

Сведения о таких иностранных организациях должны быть размещены на официальном сайте ФНС России в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет». Это наименование, ИНН, КПП и дата постановки на учет в налоговых органах.

Инспекция регистрирует иностранную компанию на основании ее заявления о постановке на учет и иных документов, перечень которых утверждает Минфин РФ. Эти документы могут быть представлены в налоговый орган через представителя, по почте заказным письмом или в электронной форме через официальный сайт ФНС России в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» без применения усиленной квалифицированной электронной подписи (п. 5.1 ст. 84 НК РФ).

Для расчета налога применяется процентная доля налоговой базы – расчетная налоговая ставка. С 01.01.2019 налог рассчитывается по расчетной ставке 16,67% (20/120 × 100%) (п. 5 ст. 1 Федерального закона от 03.08.2018 № 303-ФЗ). До 01.01.2019 – 15,25% (18/118 × 100%).

Налоговая база определяется как стоимость услуг с учетом суммы налога, исчисленная исходя из фактических цен их реализации (п. 2 ст. 174.2 НК РФ).

В силу пункта 3.2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры иностранные организации в отношении услуг в электронной форме, указанных в пункте 1 статьи 174.1 НК РФ, не составляют. Они самостоятельно уплачивают НДС, а также представляют в налоговый орган налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме через личный кабинет налогоплательщика (при определенных обстоятельствах - по ТКС через оператора электронного документооборота) (п. п. 7, 8 ст. 174.2 НК РФ).

В комментируемом письме Минфин разъяснил особенности еще одной ситуации с иностранными поставщиками электронных услуг. Это случай, когда заключенный в 2018 году договор с иностранной организацией предусматривает 100% предоплату. Деньги были перечислены в 2018 году, НДС российский покупатель в качестве налогового агента перечислил одновременно с авансом. Услуги будут оказываться в течение 2019–2020 гг.

Российская организация сочла, что ее иностранный контрагент не будет признаваться плательщиком НДС – ведь налог уже уплачен. Но такая позиция налогоплательщика противоречит НК РФ. Статус налогоплательщика связан не с физической оплатой налога в бюджет налоговым агентом, а с установленной НК РФ обязанностью самой компании его уплачивать в связи с оказанием услуг, подлежащих обложению НДС.

Таковы особенности налогоплательщиков – иностранных продавцов электронных услуг. Они, несомненно, определяют и особенности налогообложения у покупателей.

Что с вычетами?

На основании пункта 2.1 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ у покупателя-налогоплательщика возникает право на вычет НДС, предъявленного ему при приобретении электронных услуг у иностранной организации, которая должна состоять на учете в налоговых органах в соответствии с пунктом 4.6 статьи 83 НК РФ.

Основание для вычета – договор и (или) расчетный документ с выделением суммы налога и указанием ИНН и КПП иностранной организации, а также документы на перечисление оплаты, включая сумму НДС, иностранной организации (п. 2.1 ст. 171 НК РФ).

Пример. Вычет НДС при покупке электронных услуг

Российская фирма покупает у иностранной фирмы права на графические изображения. Цена услуг – 10 000 евро. Услуги облагаются НДС, поскольку местом реализации услуг является место нахождения покупателя – Российская Федерация (подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ).

Дебет 68 Кредит 19
– 108 333,33 руб. – НДС принят к вычету.

Ответственность за неуплату налога

Как быть, если иностранная компания не зарегистрируется в налоговом органе и не будет сама платить налог?

В силу пункта 1 статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ.

Так, статьей 123 НК РФ предусмотрена ответственность за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов. Однако российская организация – покупатель услуг в электронной форме у иностранной организации с 01.01.2019 года не признается налоговым агентом по НДС. Соответственно, с 2019 года не возникает оснований для привлечения покупателя таких услуг к ответственности по указанной статье.

Каких-либо прямых оснований для привлечения российской организации – покупателя к ответственности за непостановку иностранного поставщика на налоговый учет или за неуплату НДС при оказании услуг в электронной форме, местом реализации которых признается РФ, в НК РФ не установлено.

И если указанная иностранная организация не встала на учет в налоговом органе, ответственность за неуплату НДС несет она сама – она будет оштрафована по статье 116 НК РФ – в размере 10% от доходов, полученных в результате такой деятельности, но не менее 40 тысяч рублей.

Более того, как отмечено в письме Минфина РФ от 03.09.2018 № 03-07-08/62624, вопрос постановки на учет в российских налоговых органах иностранных организаций, оказывающих услуги в электронной форме, относится к компетенции ФНС РФ.

Но если иностранная компания не зарегистрируется и не будет платить налог, покупатель в таком случае не сможет применить налоговый вычет НДС, поскольку условия для него не будут выполнены. Напомним, что с 01.01.2019 вычет по электронным услугам иностранной компании предусмотрен новым пунктом 2.1 статьи 171 НК РФ, и среди условий – указание ИНН и КПП иностранного поставщика.

А если российская компания или ИП решат заплатить налог из своих средств, как это допускалось делать раньше, они также потеряют деньги, поскольку больше не являются налоговыми агентами по электронным услугам, полученным от иностранных поставщиков.

Действующие нормы НК РФ не разрешается «подстраивать» под конкретную хозяйственную ситуацию для своего удобства.