Как формировать первоначальную стоимость лизингового имущества

Письмо Федеральной налоговой службы № БС-4-21/2979@ от 20.02.2020

До вступления в силу нового Федерального стандарта «Бухгалтерский учет аренды» правила учета лизингового имущества, в том числе формирование его первоначальной стоимости, зависят от того, у кого оно учитывается на балансе по договору – у лизингополучателя или лизингодателя. 

Договор лизинга 

Считается, что взять имущество в лизинг выгоднее, чем приобрести его на заемные средства.

Договоры лизинга (финансовой аренды) являются разновидностью договоров аренды. Они регламентируются главой 34 ГК РФ и Федеральным законом от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее – Закон № 164-ФЗ).

На основании договора лизинга лизингодатель:

• приобретает у конкретного продавца в собственность конкретное имущество для его передачи лизингополучателю в качестве предмета лизинга за определенную плату, на определенный срок, на определенных условиях;

• выполняет другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга.

По договору лизинга лизингополучатель:

• принимает предмет лизинга в порядке, предусмотренном договором лизинга;

• выплачивает лизингодателю лизинговые платежи в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором лизинга;

• по окончании срока действия договора лизинга возвращает предмет лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга, или приобретает предмет лизинга в собственность;

• выполняет другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга.

Договор лизинга всегда носит возмездный характер.

В бухгалтерии должны быть следующие документы:

• договор лизинга;

• акт приема-передачи предмета лизинга (в произвольной форме или по форме ОС-1);

• счета на оплату, выставленные лизингодателем;

• платежные документы на оплату этих счетов;

• счета-фактуры;

• акт приема-передачи предмета лизинга при возврате лизингодателю.

Ежемесячные акты об оказании лизинговых услуг не обязательны.

Как учесть лизинговое имущество 

Учет операций по договору лизинга организациями, не перешедшими на применение Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» (утв. приказом Минфина от 16.10.2018 № 208н), до 01.01.2022 осуществляется согласно Указаниям об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга (утв. приказом Минфина от 17.02.1997 № 15, далее - Указания). С этой даты Указания утрачивают силу.

Переданный по договору лизинга объект может по соглашению сторон учитываться на балансе как лизингодателя, так и лизингополучателя. Это определяется договором (ст. 31 Закона № 164-ФЗ).

Оформлять бухгалтерские записи при лизинге следует на основании Указаний и с учетом ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного приказом Минфина от 30.03.2001 № 26н.

Таким образом, как отразить в бухгалтерском учете лизингополучателя основные операции по лизинговой сделке, и зависит от двух условий:

• предмет лизинга учтен на балансе лизингополучателя;

• предмет лизинга учтен на балансе лизингодателя.

Далее рассмотрим, как отражается предмет лизинга в общем случае – при возвратном лизинге. 

Предмет лизинга на балансе лизингополучателя 

Если по договору предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, то, принимая к учету лизинговое имущество, сначала нужно сформировать его первоначальную стоимость. Она формируется на счете 08 и может складываться из нескольких элементов. В первую очередь - это общая сумма лизинговых платежей по договору (без НДС).

Сумма НДС, подлежащая уплате по договору лизинга, отражается на счете 19 «НДС по приобретенным ценностям» на дату передачи предмета лизинга лизингополучателю.

В дальнейшем, по мере внесения лизингополучателем лизинговых платежей и выставления лизингодателем счетов-фактур, налог принимается к вычету.

Дополнительные затраты по доставке, монтажу и доведению лизингового имущества до состояния, пригодного к эксплуатации, также относятся в дебет счета 08, субсчет «Приобретение объектов основных средств» (в корреспонденции со счетами расчетов 60, 76 и др.), если договором или законом установлено, что бремя этих расходов несет лизингополучатель.

Когда первоначальная стоимость сформировалась, объект нужно перевести в состав основных средств. Собранные на счете 08 затраты списываются в дебет счета 01.

Начислять причитающиеся лизингодателю лизинговые платежи нужно с момента начала использования лизингополучателем предмета лизинга. В договоре они указываются в полной сумме. Выплачивать их можно с любой периодичностью: еженедельно, ежемесячно, ежеквартально, единовременно. Но в учете лизингополучателю следует начислять лизинговые платежи ежемесячно с использованием счета 76.

Начало амортизации лизингового имущества приходится на месяц, следующий за месяцем принятия объекта к учету на счет 01. Сроком его полезного использования может быть и срок действия договора лизинга, как в нашем случае - если он не предусматривает выкуп предмета лизинга лизингополучателем. Амортизационные отчисления начисляют одновременно с начислением лизинговых платежей и относят на счета учета затрат.

Так избегают задвоения лизинговых расходов.

По окончании срока действия договора лизинга, если предусмотрен возврат лизингового имущества лизингодателю, нужно списать с баланса:

• начисленную за период эксплуатации амортизацию объекта;

• остаточную стоимость объекта. 

Пример 1. Бухгалтерские проводки лизингополучателя

Организация заключила возвратный договор лизинга сроком на три года. Стоимость лизингового имущества (величина лизинговых платежей за период действия договора) равна 1 200 000 руб. (в т. ч. НДС 200 000 руб.). В октябре текущего года оно получено и введено в эксплуатацию.

По условиям договора предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя. Амортизация начисляется линейным способом. Срок полезного использования (срок действия договора лизинга) - 36 месяцев. Лизинговые платежи уплачиваются ежемесячно, начиная с ноября.

В бухгалтерском учете организации будут сделаны проводки:

в октябре текущего года

Дебет 08 Кредит 76

- 1 000 000 руб. - отражена задолженность перед лизингодателем;

Дебет 19 Кредит 76

- 200 000 руб. - отражена сумма НДС, подлежащая уплате по договору лизинга;

Дебет 01 Кредит 08

- 1 000 000 руб. - введено в эксплуатацию оборудование, полученное в лизинг.

в течение срока действия договора лизинга, начиная с ноября текущего года

Дебет 76 Кредит 76

- 27 777 руб. (1 200 000 руб. / 36 мес. - 33 333 руб. x 20/120) - начислен ежемесячный лизинговый платеж;

Дебет 19 Кредит 76

- 5556 руб. (33 333 руб. x 20/120) - отражен НДС с суммы лизинговых платежей за отчетный период;

Дебет 68-НДС Кредит 19

- 5556 руб. - принят к вычету НДС на основании счета-фактуры лизингодателя;

Дебет 20 Кредит 02

- 27 778 руб. (1 000 000 руб. / 36 мес.) - начислена амортизация;

Дебет 76 Кредит 51

- 33 333 руб. - перечислен лизинговый платеж.

по окончании договора аренды

Дебет 02 Кредит 01

- 1 000 000 руб. – списано выбывающее лизинговое имущество.

На балансе лизингодателя

Если по договору предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, то лизингополучатель, принимая его у учету, использует забалансовый счет 001 «Арендованные основные средства», отражая на нем стоимость предмета лизинга.

А вот начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей происходит с отнесением соответствующих сумм на счета учета затрат. О начислении амортизации по лизинговому имуществу у лизингополучателя речь уже не идет.

По окончании срока действия договора лизинга, если предусмотрен возврат лизингового имущества, лизингополучатель списывает стоимость актива с забалансового счета 001. 

Пример 2. Бухгалтерские проводки лизингодателя

Организация в октябре текущего года заключила договор лизинга сроком на три года. Стоимость лизингового имущества (величина лизинговых платежей за весь период действия договора) 1 500 000 руб. (в т. ч. НДС 250 000 руб.). Срок полезного использования объекта 4 года (48 мес.). По договору лизинговое имущество переходит в собственность лизингополучателя после уплаты всей предусмотренной договором суммы лизинговых платежей. В течение срока действия договора предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя. В октябре имущество получено и введено в эксплуатацию. В учете организации-лизингополучателя сделаны проводки:

на дату передачи лизингового имущества

Дебет 001

- 1 500 000 руб. - стоимость лизингового имущества отражена за балансом.

в период действия договора, ежемесячно

Дебет 20 Кредит 76

- 41 667 руб. - начислен ежемесячный лизинговый платеж;

Дебет 19 Кредит 76

- 6945 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная лизингодателем;

Дебет 68-НДС Кредит 19

- 6945 руб. - принят к вычету НДС;

Дебет 76 Кредит 51

- 41 667 руб. - перечислен лизинговый платеж.

по окончании договора

Кредит 001

- 1 500 000 руб. - списана стоимость лизингового имущества.

Пока (до вступления в силу нового Федерального стандарта «Бухгалтерский учет аренды») налог на имущество организаций по лизинговому имуществу уплачивает та сторона сделки, на балансе которой учтен объект лизинга в качестве основных средств.

С 01.01.2019 движимое имущество выведено из состава объекта налогообложения налогом на имущество. Это установлено Федеральным законом от 03.08.2018 № 302-ФЗ. На этом основании учтенное на балансе лизингодателя или лизингополучателя в качестве основных средств движимое имущество в рамках договора финансовой аренды (лизинга) также не облагается этим налогом (например, автомобиль, который становится предметом лизинга весьма часто).