Когда выставляется корректировочный счет-фактура

Письмо Министерства финансов РФ № 03-07-09/25256 от 10.04.2019

Минфин России письме от 10.04.2019 г. № 03-07-09/25256 объяснил, когда поставщик может не составлять корректировочный счет-фактуру при расхождении в количестве поставленного товара и сразу выписывать первичный счет-фактуру.

Зачастую бывает так, что нужно скорректировать ранее выставленные счета-фактуры. Для таких случаев в Налоговом кодексом РФ закреплено понятие «корректировочный счет-фактура». Он выставляется, когда изменяется стоимость отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав. Изменение стоимости возможно в случаях:

• изменения цены (тарифа) после отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг);
• уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав.

Обратите внимание, что счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней со дня отгрузки товара (ст. 168 НК РФ).

Однако, при изменении стоимости отгруженных товаров из-за изменения цены, количества или объема товаров продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру. При этом срок выставления первичного счета-фактуры – не позднее пяти календарных дней со дня отгрузки товара, а сам день отгрузки также входит в этот пятидневный срок.

Перед составлением корректировочного счета-фактуры продавец должен уведомить покупателя об изменении стоимости или количества отгруженных товаров и получить от него документ, который подтвердит согласие покупателя и факт его уведомления об изменении условий сделки. Это может быть соответствующий договор, соглашение или любой первичный документ. Если такого документа не будет, то ни продавец, ни покупатель не будут иметь права на вычет НДС на основании корректировочного счета-фактуры (п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ).

Продавец должен выставить корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней со дня составления документа, подтверждающего согласие (уведомление) покупателя об изменении стоимости отгруженных товаров.

Если документ, подтверждающий согласие покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), получен по почте, то корректировочный счет-фактуру продавец должен выставить в течение пяти календарных дней со дня получения такого документа. Подтверждением даты получения может являться конверт с проставленным на нем штемпелем почтового отделения, через которое он доставлен.

В комментируемом письме, по мнению Минфина России, в ситуации, когда продавец на дату отгрузки счет-фактуру не выставил, а документы об изменении стоимости товаров из-за уточнения их количества составил в срок не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки, он может выставить обычный счет-фактуру с указанием реального количества отгруженных товаров. Корректировочный счет-фактура в этом случае не составляется.

Единый (сводный) корректировочный счет-фактура

При изменении стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав), отраженных в нескольких выставленных ранее счетах-фактурах в адрес одного покупателя, продавец имеет право оформлять единый корректировочный счет-фактуру (ст. 163, п. 5.2 ст. 169 НК РФ).

В едином корректировочном счете-фактуре указываются товары (работы, услуги, имущественные права), стоимость которых изменяется. При этом показатели количества, цены и стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав) до изменения переносятся из счетов-фактур, к которым выставляется единый корректировочный документ.

В одной строке единого корректировочного счета-фактуры можно суммарно отразить изменение стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав), ранее включенных в несколько счетов-фактур. Это возможно при условии, что совпадают наименование, цена и налоговая ставка данных товаров (работ, услуг, имущественных прав) в исходных счетах-фактурах, а также их цена после изменения (подп. 13 п. 5.2 ст. 169 НК РФ).

Также в едином корректировочном счете-фактуре необходимо указать сведения обо всех счетах-фактурах, по которым осуществляется изменение стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Обратите внимание: если по одной и той же позиции изменения происходят как в сторону увеличения стоимости, так и в сторону ее уменьшения, отражать подобные изменения в едином корректировочном счете-фактуре предпочтительнее в отдельных строках или в разных единых корректировочных счетах-фактурах. Это связано с тем, что для целей налогообложения такие изменения и у продавца, и у покупателя могут учитываться в разных налоговых периодах (п. 10 ст. 154, пп. 4 п. 3 ст. 170, п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ).

Налоговый кодекс РФ и Правила заполнения корректировочных счетов-фактур не запрещают оформлять единый корректировочный документ к счетам-фактурам, выставленным в разных налоговых периодах (Постановлением Правительства России от 26.12.2011 № 1137).

Также в единый корректировочный счет-фактуру можно включать сведения об изменениях стоимости по счетам-фактурам с одним покупателем, но с разными грузополучателями и (или) грузоотправителями. Поскольку сведения о грузополучателе и грузоотправителе в корректировочном счете-фактуре не отражаются.

Налоговый кодекс РФ не регулирует срок для выставления единого корректировочного счета-фактуры. Значит, такой счет-фактуру необходимо выставить в течение пяти календарных дней с даты составления первичных документов (абз. 3 п. 3 ст. 168, п. 10 ст. 172 НК РФ).

Когда счет-фактуру можно не составлять

Счет-фактуру можно не составлять при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) лицам, которые не являются плательщиками НДС, а также налогоплательщикам, которые освобождены от уплаты. Это возможно при наличии письменного согласия сторон сделки на несоставление счетов-фактур (подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ).

Согласие на несоставление счетов-фактур стороны могут предусмотреть, например, в договоре либо дополнительном соглашении к нему. В этих документах нужно уточнить, что помимо отгрузочных счетов-фактур для данного покупателя не составляются авансовые, исправленные и корректировочные счета-фактуры.

Кроме того, необходимо указать, на каком основании не составляются счета-фактуры (например, покупатель применяет УСН, ЕНВД, ПСН или освобожден от уплаты НДС). Рекомендуем также определить в договоре перечень документов, которыми будет подтверждаться факт реализации.

Письменное согласие сторон сделки на несоставление счетов-фактур можно оформить и в электронном виде при условии его заверения электронной подписью (письмо Минфина России от 21.10.2014 № 03-07-09/52963).

Кроме того, не должны составлять счета-фактуры компании и предприниматели:

• реализующие товары населению (они выдают покупателям вместо счетов-фактур чеки ККТ или бланки строгой отчетности);
• не являющиеся плательщиками НДС (фирмы, перешедшие на УСН и на уплату ЕНВД). Исключением являются случаи, когда фирма является налоговым агентом, ввозит товары на территорию РФ и иные территории под ее юрисдикцией, является участником товарищества, ведущим общие дела (ст. 174.1 НК РФ);
• реализующие товары (работы, услуги) физлицам. В этом случае продавец вправе оформить не счет-фактуру, а бухгалтерскую справку-расчет или сводный документ, зарегистрировав его в книге продаж. В этих документах нужно отразить суммарные сводные данные по операциям, совершенным в течение определенного периода (день, месяц, квартал).