Определение налоговой базы и ставки НДС при выполнении работ

Письмо Министерства финансов РФ № 03-07-14/14948 от 07.03.2019

Моментом определения налоговой базы по НДС является дата подписания заказчиком акта сдачи-приемки работ. Если акт подписан в 2019 году, НДС начисляют по ставке 20%.

Налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги (подп. 1 п. 1 ст. 23 НК РФ). Налоговая ставка является одним из элементов налогообложения. Налог считается установленным, когда определены все элементы налогообложения, включая налоговую ставку (п. 1 ст. 17 НК РФ).

Налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено НК РФ (п. 1 ст. 52 НК РФ).

Налоговые ставки по федеральным налогам, к которым относится НДС, устанавливаются НК РФ (п. 1 ст. 53 НК РФ).

Значит, при исчислении и уплате НДС налогоплательщик должен применять налоговую ставку, установленную для этого налога НК РФ.

Так, в общем случае при реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также при передаче имущественных прав в 2018 году применялась налоговая ставка 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).

С 01.01.2019 Федеральным законом от 03.08.18 № 303-ФЗ общая ставка НДС повышена с 18% до 20%. Эти изменения действуют с 01.01.2019 по отношению к товарам (работам, услугам), имущественным правам, отгруженным (выполненным, оказанным), переданным начиная с этой даты.

Сдача работ по акту

В пункте 2 статьи 272 НК РФ сказано, что датой осуществления материальных расходов в виде работ и услуг производственного характера считается дата подписания налогоплательщиком, применяющим метод начисления, акта приемки-передачи работ (услуг).

В комментируемом письме момент определения налоговой базы по НДС при выполнении работ финансисты увязывают с датой подписания акта сдачи-приемки работ.

По общему правилу моментом определения налоговой базы по НДС при выполнении работ признается наиболее ранняя из дат: день выполнения работ или день их оплаты, в том числе частичной (п. 1 ст. 167 НК РФ). Пункт 3 статьи 168 НК РФ предписывает выставлять счета-фактуры не позднее пяти календарных дней со дня выполнения работ.

Акт сдачи-приемки работ подтверждает сдачу результатов работ и, соответственно, факт их выполнения.

Дата подписания акта сдачи-приемки работ заказчиком является моментом определения налоговой базы в целях исчисления НДС и срока выставления счета-фактуры за выполненные работы.

Ставка налога по кодексу

Другой вопрос, по какой ставке исчислять НДС, если работы выполнены в 2018 году, а акт заказчик подписал только в 2019. Согласитесь, что причины могут быть разные – от технических особенности электронного документооборота до нерасторопности заказчика.

Еще в определении КС РФ от 15.05.2007 № 372-О-П сформулирована такая позиция. Налоговая ставка – это обязательный элемент налогообложения. Произвольно ее применять, а именно, изменять размер в большую или меньшую сторону или отказаться от ее применения, налогоплательщик не имеет права.

Президиум ВАС РФ в постановлении от 25.02.2009 № 13893/08 тоже отметил, что налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять предусмотренную налоговым законодательством ставку налога.

Множество таких решений принимали и арбитражные суды (см., например, постановления АС Поволжского округа от 19.05.2016 № Ф06-8124/16 по делу № А65-22061/2015, АС Северо-Западного округа от 29.06.2016 № Ф07-4597/16 по делу № А56-52419/2015 и др.).

Следовательно, при установлении факта выполнения работ с 01.01.2019 компания обязана исчислять НДС и уплачивать его в бюджет по ставке 20%.