.

По отдельным составляющим цены договора НДС не исчисляется

Письмо Министерства финансов РФ №03-07-11/99077 от 18.12.2019

Минфин России в очередной раз подтвердил, что по отдельным составляющим цены договора НДС не исчисляется, а базой по НДС является договорная цена. Вместе с тем допускается реализация расходных материалов отдельно от оказываемой услуги. В этом случае и налоговая база по НДС определяется отдельно по каждой операции реализации товаров (услуг), и начисляется по соответствующим налоговым ставкам.

Статья 783 ГК РФ устанавливает, что общие положения о подряде применяются к договору возмездного оказания услуг. Так, способы выполнения задания заказчика подрядчик определяет самостоятельно (ст. 703 ГК РФ). Их определяет договор. В нем может быть предусмотрено, что материалы, необходимые для выполнения, приобретаются заказчиком и передаются подрядчику. Если такого условия в договоре нет, работы производятся иждивением подрядчика (п. 1 ст. 704 ГК РФ).

Таким образом, исходя из того, что предусматривает договор, и формируется его цена. 

Договорная цена 

Если цена договора сформирована с учетом «покрытия» расходов поставщика (исполнителя), базой по НДС будет договорная цена услуг (работ). При этом по отдельным составляющим договорной цены налог не исчисляется.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налоговая база по НДС устанавливается как стоимость товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых по статье 105.3 НК РФ, и без включения в них налога.

Цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, признаются рыночными (абз. 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ).

Таким образом, налоговая база по НДС в отношении услуг, цена которых формируется с учетом расходного материала для их оказания, определяется как договорная цена этих услуг.

Разделять цену договора на отдельные позиции в целях налогообложения организация не вправе - такой порядок определения налогооблагаемой базы НК РФ не предусмотрен.

Что касается учета расходных материалов у исполнителя, то в этом случае его нужно вести на счете 10 «Материалы», включать в себестоимость услуг, списывать по мере расходования и рассматривать как неотъемлемую часть услуги.

Соответственно затраты получателя услуг признаются расходами по обычным видам деятельности по счетам учета затрат (20, 25, 26 и др.) на дату подписания акта приемки-сдачи в полной стоимости, включая стоимость материалов и запчастей. 

Услуга отдельно, материалы отдельно 

Вместе с тем исполнитель вправе реализовывать расходные материалы отдельно от оказываемой услуги. В этом случае с заказчиком придется заключать два договора – возмездного оказания услуг и розничной торговли. И налоговая база по НДС будет определяться отдельно по каждой операции по реализации товаров (услуг). Некоторые операции могут даже подпадать под статью 149 НК РФ и освобождаться от налога.

В этом случае фирма-исполнитель не включает стоимость расходных материалов в себестоимость услуг, и учитывает их на счете 41 «Товары», а не на счете 10 «Материалы».

Розничной торговлей в этом случае признается реализация расходных материалов. 

Ремонт и техническое обслуживание ТС 

Что касается ремонта и технического обслуживания автомобилей, то с ними вопрос отдельный. Если иное не предусмотрено договором, выполнение работ по ремонту и техническому обслуживанию должно выполняться иждивением подрядчика, т. е. с использованием его собственных запчастей и расходных материалов (ст. 704 ГК РФ). Выделять стоимость материалов в договоре подрядчик обязан. Об этом прямо сказано в статьях 34, 39 Закона от 07.02.1992 № 2300–1 «О защите прав потребителей» и Правилах оказания услуг (выполнения работ) по техническому обслуживанию и ремонту автомототранспортных средств, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 11.04.2001 № 290.

Использование запчастей и расходных материалов осуществляется в рамках выполнения работ по ремонту (техобслуживанию) и торговой деятельностью не является.

Официальная действующая позиция Минфина по этому вопросу, аналогичная сказанному, выражена в письмах от 28.08.2013 № 03-11-06/3/35364, от 24.07.2013 № 03-11-06/3/29245, от 05.04.2013 № 03-11-06/3/11238. Она заключается в том, что если замена запчастей и расходных материалов, включая их стоимость, предусмотрена договором на оказание услуг по ремонту и техобслуживанию, то использование указанных материалов является частью услуги по ремонту, а не торговлей. При этом не имеет значения, выделена стоимость запчастей и расходных материалов отдельной строкой в договоре или нет.

В данном случае запчасти, которые принадлежат исполнителю (подрядчику) и используются им при ремонте (техническом обслуживании) автомототранспорта в рамках договоров об оказании услуг, не признаются товаром.

Суды также придерживаются мнения, что выделение отдельной строкой заказа-наряда на оказание услуг стоимости запасных частей и оборудования не является доказательством продажи этих материалов (Определение ВАС РФ от 17.08.2009 № ВАС-10011/09).

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 22.06.2010 № 14630/09 также разъяснил, что сам по себе факт использования при осуществлении ремонта и технического обслуживания автотранспортных средств запасных частей и дополнительного оборудования не может служить безусловным основанием для квалификации такой деятельности как торговой.

Если же заключается отдельный договор купли-продажи передаваемых запчастей (материалов), их оплата производится отдельно, а работы по ремонту (техобслуживанию) выполняются уже из материалов заказчика, то такая передача также признается торговой деятельностью.

Эксперт по налогообложению В.Ю. Кирпичников
Письмо Министерства финансов РФ №03-07-11/99077 от 18.12.2019текст документа

Письмо Министерства финансов РФ
№03-07-11/99077 от 18.12.2019

В связи с письмом по вопросу исчисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в отношении услуг, цена которых формируется с учетом расходного материала для их оказания, Департамент налоговой и таможенной политики сообщает.

Пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) налоговая база по НДС определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС. При этом согласно абзацу третьему пункта 1 статьи 105.3 Кодекса цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными для целей Кодекса.

Таким образом, налоговая база по НДС в отношении услуг, цена которых формируется с учетом расходного материала для их оказания, определяется как договорная цена этих услуг. При этом исчисление НДС по отдельным составляющим договорной цены Кодексом не предусмотрено. Необходимо отметить, что в случае если расходные материалы реализуются отдельно от оказываемой услуги, то налоговая база по НДС определяется отдельно по каждой операции по реализации товаров (услуг) и налогообложение НДС этих операций производится по соответствующим налоговым ставкам, предусмотренным статьей 164 Кодекса для конкретных видов товаров (работ, услуг), за исключением операций, предусмотренных статьей 149 Кодекса.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. № 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.


Заместитель директора Департамента Н.А.КУЗЬМИНА
Доступ к бератору на 3 дня

Вверх