Внереализационные доходы

Рассмотрим отдельные виды внереализационных доходов, особенности учета которых позволяют оптимизировать налог на прибыль.

Учредители нередко помогают своей компании необходимым для работы имуществом. Основные средства передают фирме как в собственность, так и во временное пользование. С первым вариантом проблем нет: у фирмы не возникает дохода, если она получает в собственность имущество от учредителя, чья доля в уставном капитале превышает 50% (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ). Про получение же имущественных прав в этой норме не сказано.

Президиум ВАС РФ установил, что, пользуясь бесплатно чужим имуществом (неважно, что его предоставил учредитель с «правильной» долей в уставном капитале), фирма получает имущественное право, что уже является налогооблагаемым доходом организации (информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. № 98).

Это подтвердил и Минфин России (письмо от 19 апреля 2006 г. № 03-03-04/1/359). Величина такого дохода равна рыночной цене аренды аналогичного имущества.

Однако есть способ избежать уплаты налога на прибыль с безвозмездно полученного имущественного права.

Раз судьи и чиновники приравняли безвозмездное пользование к бесплатной аренде, то нужно установить в договоре между учредителем и фирмой арендные платежи. То есть заключить обычный договор аренды. А полученные арендные платежи учредитель может возвращать фирме, но уже в виде денег. Ведь норма, прописанная в подпункте 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса России, на денежные средства не распространяется. Поступившие деньги в состав доходов включать не нужно.

В результате фирма, не увеличивая своего дохода, получит нужное имущество, включит в состав расходов арендную плату, а затем вернет себе все уплаченные учредителю деньги (это не ведет к образованию налогооблагаемого дохода).

При выплате арендных платежей необходимо удерживать НДФЛ. Налог необходимо удержать непосредственно из суммы арендных платежей при их выплате.

Участник выходит из ООО и в счет своей доли получает имущество. В такой ситуации общество получает доход. Есть несколько вариантов определения размера этого дохода, от которых будет зависеть величина налога на прибыль.

Вариант 1. Письма Минфина России от 19 декабря 2008 года № 03-03-06/2/174, от 24 сентября 2008 года № 03-03-06/2/127.

Величина дохода равна разнице между действительной стоимостью доли участника в обществе и стоимостью имущества по данным налогового учета. Если такое имущество амортизируемое, необходимо брать его остаточную стоимость.

Вариант 2. Письма Минфина России от 14 мая 2012 года № 03-07-11/144, от 15 ноября 2005 года № 03-03-04/1/355.

Если рыночная стоимость имущества, которое получает выбывающий из общества участник, больше действительной стоимости его доли, то разницу облагают НДС и налогом на прибыль. Если меньше, то не облагают.

Вариант 3. Рассчитываясь с выбывающим участником имуществом, общество реализует его по цене, равной действительной стоимости доли участника. При этом в базу по налогу на прибыль нужно включить разницу между этой ценой и величиной первоначального взноса участника (пп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ). Реализацией товаров, работ или услуг не признается передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества при выходе или выбытии из него.

О списании кредиторской задолженности приходится говорить в случае, когда она становится безнадежной - когда истек срок ее исковой давности. Тогда она подлежит списанию в доходы, а значит, с ее суммы должен быть начислен налог на прибыль. Однако есть возможность или отложить этот момент, или избежать его, если удастся прервать срок исковой давности.

Налоговики требуют списать кредиторскую задолженность, как только появится информация об исключении фирмы-кредитора из ЕГРЮЛ (п. 18 ст. 250 НК РФ). В этом случае торопиться не стоит.

Если фирма была исключена из реестра без прохождения процедуры ликвидации, такое исключение еще может быть обжаловано в течение года (п. 8 ст. 22 Закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»). В течение года с момента исключения кредитора из реестра за его кредиторами сохраняется право признать решение о ликвидации недействительным, после чего они смогут инициировать процедуру ликвидации или банкротства. А ликвидационная комиссия или арбитражный управляющий смогут принять меры по взысканию задолженности с неистекшим сроком исковой давности. Поэтому задолженность перед фирмой, исключенной из ЕГРЮЛ без процедуры ликвидации, можно списать только через год после внесения записи в ЕГРЮЛ. Значит, и начисление налога откладывается на год.

Прерывает (увеличивает) срок исковой давности (а значит, переносит срок уплаты налога на прибыль) подписание акта сверки расчетов с кредитором.

На эту тему есть много судебных решений.

Например, такое решение. Исковая давность прерывается, если кредитор и должник составили акт сверки расчетов. При его составлении срок исковой давности по задолженности начался заново (ст. 203 ГК РФ). Основания для включения кредиторской задолженности во внереализационный доход фирмы-должника отсутствуют (постановление ФАС Северо-Западного округа от 20 марта 2006 г. по делу № А21-6683/2005).

Другое подобное решение. Течение срока исковой давности прерывается, если совершены действия, свидетельствующие о признании долга должником (ст. 203 ГК РФ). Эти действия – составление сторонами актов сверки расчетов, заключение договоров об изменении сроков платежей. После них срок исковой давности начинает течь заново, а время, прошедшее до указанного перерыва, в новый срок не засчитывается. Включать сумму кредиторской задолженности, по которой срок исковой давности был прерван, во внереализационные доходы должник не обязан (постановление ФАС Уральского округа от 27 февраля 2006 г. № Ф09-860/06-С7).

Договор купли-продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг) или отдельное соглашение к нему может предусматривать условие о том, что исполнитель, не выполнивший или ненадлежащим образом выполнивший свои обязательства, должен выплатить контрагенту штраф (неустойку, пени).

В свою очередь фирма, получившая от контрагента штрафные санкции, обязана учесть их во внереализационных доходах.

Такие доходы учитываются или на дату их признания должником, или на дату вступления в силу решения суда о возмещении убытков, ущерба и уплате санкций (п. 3 ст. 250 НК РФ). Но пока не наступила ни одна из этих дат, доход можно не признавать (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ, п. 7 информационного письма Президиума ВАС РФ от 29 декабря 2001 г. № 65). Поскольку сумму неустойки может уменьшить суд по правилам статьи 333 Гражданского кодекса.

Отложить уплату налога на прибыль с полученных штрафных санкций позволит проведение зачета на сумму неустойки, штрафа или пеней (ст. 410 ГК РФ). Для этого нужно в договоре предусмотреть условие о возможности одностороннего удержания штрафов при расчетах по нему. Правда, не все контрагенты будут согласны на односторонние санкции. Ведь пока доход в виде полученных санкций не признает одна сторона, выплатившая санкции другая сторона не сможет учесть их сумму в расходах. Эта проблема не актуальна лишь для «упрощенцев» с объектом «доходы» или плательщиков ЕНВД, которые подобные расходы вообще не учитывают.

Помните, что проведение зачета возможно только тогда, когда требования являются однородными. При этом они не обязательно должны вытекать из одного обязательства или быть обязательствами одного вида. На это указал Президиум ВАС России в постановлении от 19 июня 2012 года № 1394/12. Высшие судьи также отметили, что удерживать санкции из суммы оплаты правомерно, если такая возможность предусмотрена договором.

Учитывая мнение арбитров, рекомендуем пересмотреть уже имеющиеся контракты на предмет наличия условия о способе расчета неустойки и учесть это при заключении договоров в будущем.