.
^ Наверх

Суммы, увеличивающие налоговую базу

Последний раз обновлено:

На практике существуют ситуации, когда денежные средства, полученные продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав, увеличивают налоговую базу по НДС. Продавец обязан включить эти денежные суммы в налогооблагаемую базу и исчислить с них НДС в том квартале, в котором они были получены.

Важно запомнить, что увеличивается налоговая база на указанные суммы только в том случае, если они связаны с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг) и фактически являются частью выручки от продаж.

Если предметом отношений реализация товаров (работ, услуг) не является, то поступившие денежные суммы не облагаются НДС. Аналогичное правило применяется и в отношении товаров (работ, услуг), местом реализации которых в соответствии со статьями 147 и 148 Налогового Кодекса не является территория России.

Ситуации, в которых полученные денежные средства увеличивают налогооблагаемую базу, упомянуты в статье 162 Налогового кодекса. Вот их перечень.

1. Денежные суммы получены за реализованные товары (работы, услуги) (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ):

  • в виде финансовой помощи;
  • на пополнение фондов специального назначения;
  • в счет увеличения доходов.

2. Денежные суммы получены в виде (пп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ):

  • процента (дисконта) по облигациям и векселям, полученным в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги);
  • процента по товарному кредиту.

3. Денежные суммы получены организацией как страховые выплаты при наступлении страхового случая в соответствии с договором страхования финансового риска (пп. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ). Главным условием является реализация организацией по застрахованному договору товаров (работ, услуг), облагаемых НДС в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса.

Полученные денежные суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), увеличивают налоговую базу по НДС и в иных случаях (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).

В налогооблагаемую базу не включаются денежные средства, которые указаны в пункте 3 статьи 162 Налогового кодекса.

Во-первых, эта льгота касается организаций, чья цель - удовлетворение потребностей граждан в жилье, обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги. Среди них:

  • управляющие организации;
  • товарищества собственников жилья;
  • жилищно-строительные, жилищные или иные специализированные потребительские кооперативы.

В налогооблагаемую базу они не включают денежные средства, полученные на формирование резерва для проведения текущего и капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах. В том числе на формирование фондов капитального ремонта общего имущества в таких домах.

Во-вторых, указанную льготу вправе применять специализированные некоммерческие организации, которые:

  • созданы в соответствии с Жилищным кодексом;
  • ведут деятельность по обеспечению проведения капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах.

В базу по НДС они не включают денежные средства, полученные на формирование фондов капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах.

Перечень ситуаций, в которых полученные денежные суммы увеличивают налогооблагаемую базу продавца, является открытым. Поэтому вопрос отнесения поступивших денежных средств на увеличение налоговой базы по НДС порождает разногласия между налогоплательщиками и проверяющими. В этом подразделе мы рассмотрим типичные (в том числе спорные) ситуации, часто встречающиеся на практике, к которым применимы положения статьи 162 Налогового кодекса.

Деньги получены за реализованные товары (работы, услуги)

При получении денежных сумм за реализованные товары (работ, услуги) налоговую базу определяют исходя из суммы оплаты с учетом НДС.

Сумма налога исчисляется по расчетной ставке следующим образом:

  • если товары (работы, услуги) облагают НДС по ставке 18%:
НДС, подлежащий уплате в бюджет = Денежная сумма, полученная за реализованные товары (работы, услуги) Х 18% : 118%
  • если товары (работы, услуги) облагают НДС по ставке 10%:
НДС, подлежащий уплате в бюджет = Денежная сумма, полученная за реализованные товары (работы, услуги) Х 10% : 110%

Полученные денежные средства облагаются налогом только в том случае, если они связаны с реализацией товаров (работ, услуг). То есть, между налогоплательщиком и его контрагентом должен быть заключен договор, по которому одна сторона реализует другой стороне товары (работы, услуги). Кроме того, реализация должна фактически произойти: товары должны быть переданы, работы выполнены, услуги оказаны.

Спонсорская помощь

В качестве денег, полученных за реализованные услуги (работы), можно рассматривать суммы спонсорской помощи, поступившие как средства за предстоящее оказание рекламных услуг спонсору.

Согласно статье 3 Федерального закона от 13 марта 2006 года № 38-ФЗ «О рекламе» спонсор – это лицо, которое предоставило средства либо обеспечило их предоставление для:

  • организации (проведения) спортивного, культурного или любого иного мероприятия;
  • создания (трансляции) теле- или радиопередачи;
  • создания (использования) иного результата творческой деятельности.

Спонсорская реклама – это реклама, распространяемая на условии обязательного упоминания в ней об определенном лице как о спонсоре.

Следовательно, если спонсорский договор предполагает распространение информации, например, о производимой продукции (выполняемых работах, оказываемых услугах) спонсора, то отношения между спонсором и спонсируемым рассматриваются как оказание рекламных услуг.

Нельзя отождествлять спонсорство с благотворительностью: отношения спонсора и спонсируемого строятся на возмездной основе. Ведь спонсор в соответствии с заключенным договором обязуется передать спонсируемому лицу деньги или имущество (товары, готовую продукцию) к определенной дате на запланированное мероприятие. В свою очередь, спонсируемый обязуется провести в определенном месте и в определенное время мероприятие, в ходе проведения которого он должен распространить среди участников информацию о спонсоре.

Иначе говоря, спонсорский вклад признается платой за рекламу, а спонсор и спонсируемый – соответственно рекламодателем и рекламораспространителем.

Пример

ООО «Звезда» является организатором телевизионного турнира по спортивным бальным танцам. В марте фирма получила от АО «Рассвет» спонсорскую помощь на сумму 944 000 руб. Спонсорским договором предусмотрено, что во время проведения мероприятия до телезрителей будет доведена информация о продукции, производимой АО «Рассвет».

Полученные суммы денежных средств от АО «Рассвет» увеличивают налоговую базу по НДС у ООО «Звезда» на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ. С них ООО «Звезда» исчислит НДС в размере 144 000 руб. (944 000 руб. х 18% : 118%).

Если договорные отношения, предметом которых является реализация товаров (работ, услуг), отсутствуют, то суммы, поступившие в виде финансовой помощи или на пополнение фондов специального назначения, НДС не облагаются.

Так, финансовая помощь является благотворительностью (оказывается безвозмездно), если отвечает целям, которые предусмотрены Федеральным законом от 11 августа 1995 года № 135-ФЗ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях». Получатель благотворительной помощи не включает в налоговую базу по НДС суммы благотворительной помощи. Ведь они не связаны с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг).

Обеспечительный (гарантийный) платеж

Гарантийный платеж, полученный арендодателем от арендатора в качестве обеспечения исполнения обязательств по договору аренды (авансовый платеж за последний месяц аренды) также относится к денежным средствам, связанным с оплатой услуг. Поэтому подлежит включению в налоговую базу по НДС на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса.

Такого мнения придерживается Минфин России (письма от 21 сентября 2009 г. № 03-07-11/238, от 17 сентября 2009 г. № 03-07-11/231), а также некоторые арбитражные суды (постановления ФАС Московского округа от 19 января 2011 г. № КА-А40/16964-10 по делу № А40-38853/10-107-202, ФАС Поволжского округа от 3 ноября 2009 г. по делу № А57-24482/2008).

Однако подобная позиция не бесспорна. Поскольку гарантийный платеж выполняет обеспечительную функцию и не направляется в счет оплаты аренды, он не должен облагаться НДС.

Между тем, при досрочном расторжении договора аренды обеспечительный платеж в налоговую базу по НДС не включают. Связано это с тем, что досрочное расторжение арендного договора, как правило, предусматривает невозврат обеспечительного платежа. В таком случае эти суммы арендодатель получает за не реализованные арендатору услуги. Следовательно, обеспечительный платеж при этом не должен облагаться НДС.

Поэтому при невозврате гарантийного платежа арендодатель вправе представить в налоговую инспекцию уточненную декларацию по НДС за тот квартал, в котором сумма этого платежа была включена в налоговую базу по НДС (письмо Минфина РФ от 12 января 2011 г. № 03-07-11/09).

Отступное при расторжении договора услуг

Если заказчик услуг отказывается от их исполнения в одностороннем порядке, то по правилам, предусмотренным в договоре оказания услуг, он должен выполнить исполнителю услуг отступное (компенсацию). Такая компенсация, по мнению Минфина, не облагается НДС (письмо от 7 февраля 2017 г. № 03-07-08/6476).

Финансисты рассуждают так. Денежные средства, не связанные с оплатой реализуемых товаров, работ или услуг, не включаются в налоговую базу по НДС. Поэтому объекта обложения этим налогом не возникает.

Услуги, от которых отказались до их исполнения, не считаются оказанными. Поэтому отступное (компенсация), выплаченное заказчиком исполнителю по условиям договора, не связано с оплатой реализованных услуг. Соответственно, оно в налоговую базу по НДС не включается и налогом не облагается.

Санкции по хозяйственным договорам

Договор купли-продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг) или отдельное соглашение к нему может предусматривать условие о том, что исполнитель, не выполнивший или ненадлежащим образом выполнивший свои обязательства, должен выплатить контрагенту штраф (неустойку, пени).

Обязана ли фирма, получившая от контрагента штрафные санкции, заплатить с этой суммы НДС?

Если санкции получил покупатель от продавца товаров (работ, услуг), то он не должен включать их сумму в налоговую базу по НДС. Ведь покупатель не осуществляет операций, облагаемых налогом, а именно, не реализует товары (работы, услуги). Об этом сообщается в письмах Минфина России от 8 июня 2015 года № 03-07-11/33051, от 2 декабря 2008 года № 03-07-05/49, от 7 октября 2008 года № 03-03-06/4/67, УФНС России по г. Москве от 7 февраля 2008 года № 19-11/113090.

Такую точку зрения поддерживают и суды. Примером являются постановления ФАС Московского округа от 26 января 2010 года № КА-А40/15269-09-2-Б, ФАС Уральского округа от 7 ноября 2007 года № Ф09-9025/07-С2 по делу № А07-26534/06.

Если санкции получил продавец товаров (работ, услуг) от покупателя, то он должен увеличить на их сумму налоговую базу по НДС на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ. Этой позиции придерживается Минфин России в письмах от 11 января 2011 года № 03-07-11/01, от 16 августа 2010 года № 03-07-11/356, от 20 мая 2010 года № 03-07-11/189, а также УФНС России по г. Москве в письме от 28 апреля 2011 года № 16-15/41799.

НДС с суммы полученных штрафных санкций исчисляют по расчетной ставке так:

  • если реализация товаров (работ, услуг), являющаяся предметом договора, облагается НДС по ставке 18%:
НДС, подлежащий уплате в бюджет = Сумма санкции Х 18% : 118%
  • если реализация товаров (работ, услуг), являющаяся предметом договора, облагается НДС по ставке 10%:
НДС, подлежащий уплате в бюджет = Сумма санкции Х 10% : 110%

И только в том случае, если реализация товаров (работ, услуг) не облагается НДС, суммы штрафных санкций, полученные продавцом, также не облагаются этим налогом (освобождаются от налогообложения). Такой вывод содержится в письмах Минфина России от 11 января 2011 года № 03-07-11/01, от 16 марта 2009 года № 03-03-06/2/44, от 2 декабря 2008 года № 03-07-05/49.

Пример

10 июля АО «Актив» по договору поставки отгрузило ООО «Пассив» товары на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.). В договоре указан срок оплаты товара – 15 июля. Однако «Пассив» оплатил товар только 8 августа.

В договоре содержится безусловная обязанность покупателя (ООО «Пассив») уплатить пени за несвоевременную оплату поставленного товара в размере 0,3% от невыплаченной суммы за каждый день просрочки.

Бухгалтер «Актива» должен сделать такие проводки:

в июле

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

– 118 000 руб. – отгружены товары по договору поставки;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 18 000 руб. – начислен к уплате НДС по отгруженным товарам;

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 91-1

– 6018 руб. (118 000 руб. × 17 дн. × 0,3%) – начислены пени за просрочку платежа в июле.

в августе

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 91-1

– 2478 руб. (118 000 руб. × 7 дн. × 0,3%) – начислены пени за август;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62

– 126 496 руб. (118 000 руб. + 6018 руб. + 2478 руб.) – поступили на расчетный счет оплата за товар и сумма пеней за июль и август;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 1296 руб. [(6018 руб. + 2478 руб.) × 18% : 118%] – начислен НДС с сумм, полученных в уплату пеней;

до 20 октября, 20 ноября, 20 декабря

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 51

– 6432 руб. ((18 000 руб. + 1296 руб.) : 3) – уплачена 1/3 суммы НДС в бюджет (по декларации за III квартал).

Однако с позицией контролеров суды не согласны.

Суммы штрафных санкций относятся к внереализационным доходам (п. 3 ст. 250 НК РФ), следовательно, не являются выручкой от реализации. Как указали высшие судьи «суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные обществом от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле упомянутого положения Налогового кодекса, поэтому обложению налогом на добавленную стоимость не подлежат» (постановление Президиума ВАС РФ от 5 февраля 2008 г. № 11144/07).

Таким образом, нет оснований рассматривать штрафные санкции как средства, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Поскольку они не возмещают их стоимость, а лишь покрывают убытки продавца, вызванные нарушением условий договора покупателем.

Такой же позиции придерживаются судьи в постановлениях ФАС Московского округа от 7 сентября 2011 года по делу № А40-144061/10-107-849, ФАС Северо-Кавказского округа от 7 июля 2011 года по делу № А32-40880/2009.

Наконец, в Минфине согласились, что суммы штрафных санкций за несвоевременную оплату товара не увеличивают налоговую базу по НДС (письмо от 4 марта 2013 года № 03-07-15/6333). Финансисты указали, что при получении санкций за несвоевременную оплату товаров (работ, услуг) необходимо руководствоваться постановлением Президиума ВАС РФ от 5 февраля 2008 г. № 11144/07. По мнению высших арбитров выплата неустойки – это мера ответственности за просрочку исполнения покупателем своих обязательств. Следовательно, ее сумма не связана с расчетами по оплате реализованных товаров и НДС не облагается. Аналогичное мнение финансисты высказали и позже, в письме от 5 октября 2016 г. № 03-07-11/57924.

При этом специалисты Минфина отметили, что если полученная продавцом от покупателя неустойка (штраф, пеня) не является суммой, которая обеспечивает исполнение обязательства, а относится к элементам ценообразования, предусматривающим оплату товаров (работ, услуг), то такая неустойка облагается НДС на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса.

Добавим также, что компенсация, перечисляемая по условиям договора поставщику при досрочном его расторжении, не облагается НДС по тем же самым основаниям. В письме от 19 октября 2016 г. № 03-07-11/60859 Минфин России рассмотрел ситуацию, в которой клиент компании, оказывающей услуги связи, расторг с ней договор досрочно и заплатил за это денежную компенсацию. В этом случае денежные средства, полученные продавцом, не связаны с оплатой реализуемых им услуг, поэтому в налоговую базу по НДС не включаются, указали финансисты.

Проценты за пользование коммерческим кредитом

Понятие коммерческого кредита установлено статьей 823 Гражданского кодекса.

Согласно этой статье коммерческий кредит – это предоставление аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров (работ, услуг) по договорам, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или иных вещей.

Коммерческое кредитование происходит не по самостоятельному договору, а в рамках договора реализации товаров (работ, услуг). Поэтому предоставление коммерческого кредита является лишь одним из условий такого договора.

До недавнего времени Минфин считал, что денежные средства, полученные продавцом товаров от покупателя за предоставление коммерческого кредита (то есть проценты по коммерческому кредиту), связаны с оплатой реализованных товаров. Поэтому их нужно включать в налоговую базу по НДС в полном объеме на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ. Это следует из писем Минфина России от 19 августа 2013 года № 03-07-11/33756, от 27 февраля 2012 года № 03-07-14/25, от 29 декабря 2011 года № 03-07-11/356, от 29 ноября 2010 г. № 03-07-11/457 и ФНС России от 12 мая 2010 года № ШС-37-3/1426@.

Аналогичные выводы содержит постановление ФАС Дальневосточного округа от 27 января 2010 года № Ф03-8066/2009 по делу № А73-7332/2009.

Если на условиях коммерческого кредита реализуются товары, необлагаемые НДС, то и проценты за коммерческий кредит также не облагаются этим налогом (письмо Минфина России от 20 марта 2009 г. № 03-07-11/75).

Однако большинство судов придерживалось противоположной точки зрения. Согласно позиции арбитров проценты по своей природе являются платой за коммерческий кредит, а не за реализованное имущество. Поэтому они не увеличивают цену товара и не относятся к денежным средствам, связанным с его оплатой. Следовательно, сумма таких процентов не увеличивает налоговую базу по НДС. Об этом сказано в постановлении Пленума ВС РФ, Пленума ВАС РФ от 08 октября 1998 года № 13/14, определениях ВАС РФ от 18 марта 2013 года № ВАС-2273/13, от 01 ноября 2012 года № ВАС-14084/12, а также в постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 21 февраля 2013 года № А33-7854/2012, Уральского округа от 03 декабря 2012 года № Ф09-10253/12 и ряде других судебных актах.

Приняв во внимание сложившуюся арбитражную практику и тот факт, что проценты по займам освобождены от обложения НДС (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ), Минфин изменил свое мнение. Теперь финансисты считают, что сумма процентов, полученная продавцом от покупателя при реализации товаров в рассрочку на условиях коммерческого кредита, не включается в базу по НДС (письма Минфина России от 21 мая 2015 г. № 03-07-05/29303, от 18 августа 2014 г. № 03-07-11/41207, от 17 июня 2014 года № 03-07-15/28722).

Пример

25 января ООО «Старт» (продавец) отгрузило ООО «Ритм» (покупатель) товар по договору поставки на сумму 354 000 руб. (в том числе НДС – 54 000 руб.) с условием о рассрочке платежа до 31 марта и уплатой процентов в размере 15% годовых. Покупная стоимость передаваемого товара – 165 200 руб. (в том числе НДС – 25 200 руб.).

Деньги от ООО «Ритм» за проданный товар были получены 31 марта.

Бухгалтер «Старта» сделал следующие проводки:

25 января

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

– 354 000 руб. – отражена выручка от продажи товара;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 54 000 руб. – начислен НДС с выручки от продажи товара;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 41

– 140 000 руб. (165 200 – 25 200) – списана покупная стоимость товара.

31 января

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 91-1

– 873 руб. (354 000 руб. х 15% : 365 дн. х 6 дн.) – начислены проценты за пользование коммерческим кредитом в январе.

28 февраля

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 91-1

– 4073 руб. (354 000 руб. х 15% : 365 дн. х 28 дн.) – начислены проценты за пользование коммерческим кредитом в феврале.

31 марта

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 91-1

– 4364 руб. (354 000 руб. х 15% : 365 дн. х 30 дн.) – начислены проценты за пользование коммерческим кредитом в марте;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62

– 363 310 руб. (354 000 руб. + 873 руб. + 4073 руб. + 4364 руб.) – поступили от покупателя деньги за товар вместе с процентами за пользование коммерческим кредитом.

Обратите внимание: в отличие от коммерческого кредита, сумма процентов по товарному кредиту включается в базу по НДС в части, превышающей размер ставок рефинансирования Банка России, действовавших в периодах, за которые производится расчет процентов.

Суммы возмещения расходов, не включенных в цену договора

Налоговая база по НДС увеличивается на суммы денежных средств, полученных от покупателя в качестве возмещения расходов, которые не включены в цену договора поставки (выполнения работ, оказания услуг) и понесены в связи с его исполнением (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). Этими расходами могут быть командировочные, транспортные и страховые расходы продавца (исполнителя).

Такие разъяснения приведены в письмах Минфина России от 15 августа 2012 года № 03-07-11/300, от 22 июня 2010 года № 03-07-08/183, от 2 марта 2010 года № 03-07-11/37.

Пример

ООО «Норд» является исполнителем по договору поставки оборудования для АО «Конкорд», а также по выполнению монтажных и пусконаладочных работ.

В марте фирма получила от заказчика 50 000 руб. в качестве возмещения:

  • расходов, связанных с командировками ее работников к месту расположения АО «Конкорд»;
  • транспортных и страховых затрат.

Перечисленные расходы не включены в цену договора и понесены ООО «Норд» в связи с его исполнением.

Полученные суммы денежных средств от АО «Конкорд» увеличивают налоговую базу по НДС у ООО «Норд» на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ. С них ООО «Норд» исчислит НДС в размере 7627 руб. (50 000 руб. х 18% : 118%).

Целевые бюджетные поступления

На практике встречается ситуация, когда фирма получает целевые средства (например, целевые дотации из бюджета или внебюджетного фонда), использовать которые нужно по назначению, определенному организацией – источником целевого финансирования.

Будут облагаться НДС полученные целевые средства или нет, зависит от того, получены эти средства безвозмездно или их получение связано с поставкой вашей фирмой товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Целевые средства получены безвозмездно

Как правило, это бюджетные средства, полученные на финансирование различных целевых программ и мероприятий. В этом случае полученные средства НДС не облагают. Однако при оплате товаров (работ, услуг) за счет средств целевого финансирования НДС к вычету не принимается, поскольку сама фирма не понесла никаких затрат на их покупку. Сумма «входного» налога списывается за счет целевых средств.

Обратите внимание: в бухгалтерском учете порядок такого списания будет зависеть от того, как будут использоваться купленные товары (работы, услуги) – в коммерческой или некоммерческой деятельности фирмы.

Соответствующие проводки будут такими:

ДЕБЕТ 86 КРЕДИТ 19

– списан входной НДС в некоммерческой организации;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 19

– списан входной НДС в коммерческой фирме.

Пример

Организация получила из местного бюджета 1 180 000 руб. целевого финансирования на ликвидацию негативных последствий чрезвычайной ситуации. Так как получение целевых средств не связано с поставкой товаров (выполнением работ, оказанием услуг), то полученные деньги НДС не облагаются.

Деньги были израсходованы на ремонт помещения, которое было разрушено в результате стихийного бедствия. Выполнение работ было поручено строительной фирме.

Несмотря на то, что оплата услуг строительной фирмы производится за счет бюджетных средств, стоимость выполненных работ облагается НДС. Строительная фирма оценила свои работы в 1 180 000 руб. (в том числе НДС – 180 000 руб.) и выдала организации соответствующий счет-фактуру.

В учете это будет отражено так.

Ситуация 1

Если организация некоммерческая, бухгалтер должен сделать проводки:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 86

– 1 180 000 руб. – поступили средства целевого финансирования;

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 60

– 1 000 000 руб. – отражены расходы на ремонт;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– 180 000 руб. – учтена сумма входного НДС;

ДЕБЕТ 86 КРЕДИТ 20

– 1 000 000 руб. – списаны расходы на ремонт;

ДЕБЕТ 86 КРЕДИТ 19

– 180 000 руб. – списана сумма НДС.

Ситуация 2

Если фирма коммерческая, проводки будут такими:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 86

– 1 180 000 руб. – поступили средства целевого финансирования;

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 60

– 1 000 000 руб. – отражены расходы на ремонт;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– 180 000 руб. – учтена сумма входного НДС;

ДЕБЕТ 86 КРЕДИТ 98

– 1 180 000 руб. – средства целевого финансирования отражены как доходы будущих периодов;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 20

– 1 000 000 руб. – списаны расходы на ремонт;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 19

– 180 000 руб. – списана сумма НДС;

ДЕБЕТ 98 КРЕДИТ 91-1

– 1 180 000 руб. – использованные средства целевого финансирования учтены в составе прочих доходов.

Целевые средства получены в счет поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг)

В качестве примера можно привести ситуацию, когда бюджетные средства выделяются фирме для исполнения различного рода договоров, финансируемых из бюджета.

В таких случаях поступление целевых средств нужно рассматривать как оплату работ по договору. Соответствующие операции облагаются НДС. Значит, на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы, полученные из бюджета в счет оплаты товаров (работ, услуг), реализация которых подлежит налогообложению.

Такие разъяснения приводят финансисты в письмах от 13 марта 2012 года № 03-07-11/70, и от 13 октября 2011 года № 03-03-06/4/117.

Имейте в виду, что суммы входного НДС, уплаченные поставщикам (подрядчикам) при выполнении таких договоров, можно принять к вычету в общеустановленном порядке.

Пример

В сентябре АО «Актив» получило средства целевого финансирования из городского бюджета.

Работы, финансируемые из городского бюджета, фирма выполнила в октябре.

Стоимость работ по договору составила 94 400 руб. (в том числе НДС – 14 400 руб.). Для выполнения работ в сентябре были закуплены материалы на общую сумму 59 000 руб. (в том числе НДС – 9000 руб.).

Бухгалтер «Актива» должен сделать такие проводки:

в сентябре

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 86

– 94 400 руб. – получено уведомление о выделении целевых бюджетных средств;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76

– 94 400 руб. – получены бюджетные средства.

в октябре

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60

– 50 000 руб. (59 000 – 10 000) – оприходованы материалы;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– 9000 руб. – учтен НДС, указанный в счетах-фактурах поставщиков;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

– 9000 руб. – НДС по оприходованным материалам принят к вычету;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

– 59 000 руб. – перечислены деньги поставщикам материалов;

ДЕБЕТ 86 КРЕДИТ 90-1

– 94 400 руб. – выполнены работы по договору;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 14 400 руб. – начислен НДС к уплате в бюджет;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 10

– 50 000 руб. – списана себестоимость израсходованных материалов.

Деньги получены в виде процента (дисконта)

Налоговая база по НДС увеличивается на суммы, поступившие в виде (пп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ):

  • процента (дисконта) по облигациям и векселям, полученным в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги):
  • процента по товарному кредиту.

Процент (дисконт) по полученным облигациям и векселям

Если у покупателя недостаточно денег для оплаты по договору, то по взаимной договоренности стороны могут оформить отсрочку платежа. Возможны такие варианты.

1. Покупатель передает в оплату товаров (работ, услуг) вексель, номинал которого превышает цену договора, либо вексель предусматривает выплату процентов при его погашении.

2. Покупатель передает в оплату товаров (работ, услуг) облигации, предусматривающие выплату процентов при их погашении.

В обоих случаях продавец должен увеличить базу по НДС на суммы процента (дисконта) по полученным облигациям и векселям. Иными словами, если продавец получил от покупателя дисконтный вексель или вексель, содержащий условие о начислении процентов, ему придется исчислить НДС с доходов по векселю и уплатить его в бюджет. Облагают НДС не всю сумму процентов (дисконта), а только ту их часть, которая превышает размер процентов, рассчитанных исходя из ставки рефинансирования Банка России, действующей в период, за который проценты рассчитываются (пп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ).

Продавец определяет сумму НДС с помощью расчетной ставки налога 10% :110% или 18% : 118% в зависимости от того, по какой ставке облагаются проданные товары (работы, услуги).

Пример

15 марта ООО «Альфа» продало ООО «Бета» товары общей стоимостью 472 000 руб. (в том числе НДС – 72 000 руб).

Договором предусмотрено, что в оплату товаров ООО «Бета» передает ООО «Альфа» собственный вексель, номинальная стоимость которого составляет 476 000 руб., со сроком погашения 31 марта.

Стоимость векселя признана сторонами сделки равной стоимости передаваемого товара. Отгрузка товаров и передача векселя произведены в один день.

Бухгалтер ООО «Альфа» сделал следующие проводки:

15 марта

ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты за реализованные товары» КРЕДИТ 90-1

– 472 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 72 000 руб. - начислен НДС в момент отгрузки товаров;

ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты за товары собственным векселем» КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты за реализованные товары»

– 472 000 руб. - принят к учету собственный вексель покупателя по стоимости проданных товаров;

ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты за товары собственным векселем» КРЕДИТ 91-1

– 4000 руб. - отражен дисконт по векселю.

31 марта

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты за товары собственным векселем»

– 476 000 руб. - погашен вексель покупателем.

Сумма дисконта по векселю составляет 4000 руб. Поэтому, чтобы определить, нужно ли начислять НДС, продавец должен сравнить сумму полученного дисконта с суммой процентов, исчисленных исходя из ставки рефинансирования Банка России, действующей в соответствующий период.

Допустим, ставка рефинансирования Банка России за весь период равна 8% годовых. Следовательно, сумма процентов, исходя из этой ставки, составит 1655,23 руб. (472 000 руб. х 8%: 365 дн. x 16 дн.).

Размер дисконта по полученному векселю превышает сумму процентов, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Банка России, на 2344,77 руб. (4000 руб. – 1655,23 руб.).

С суммы превышения бухгалтер ООО «Альфа» исчислил НДС. Сумма НДС составила 357,68 руб. (2344,77 руб. x 18% : 118%). Проводка будет такая.

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 357,68 руб. - начислен НДС по полученному дисконту.

Процент по товарному кредиту

Чтобы не оформлять отсрочку по договору купли-продажи, стороны могут заключить договор товарного кредита. Это означает, что получателю товаров (заемщику) оплачивать их не придется, но в указанные в договоре сроки он обязан будет вернуть продавцу (кредитору) такие же ценности. При этом за пользование товарами заемщик должен будет заплатить кредитору проценты (ст. 822 ГК РФ).

При заключении договора товарного кредита, как и в случае оформления отсрочки, поставщик товаров должен включить в выручку от реализации полученные проценты.

Если реализацию товаров, являющихся предметом договора, облагают НДС, налог нужно будет заплатить и с суммы процентов.

Проценты в этом случае облагают НДС в особом порядке. Налог исчисляют не со всей их суммы, а только с величины, превышающей ставку рефинансирования Банка России, действовавшую в периодах, за которые производится расчет процентов (пп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ).

НДС рассчитывают так:

  • если товары, выдаваемые по договору товарного кредита, облагают НДС по ставке 18%:
НДС, подлежащий уплате в бюджет = Сумма процентов по договору – Сумма процентов, рассчитанная исходя из ставки рефинансирования Х 18% : 118%
  • если товары, выдаваемые по договору товарного кредита, облагают НДС по ставке 10%:
НДС, подлежащий уплате в бюджет = Сумма процентов по договору – Сумма процентов, рассчитанная исходя из ставки рефинансирования Х 10% : 110%

Если реализацию товаров НДС не облагают, то на сумму процентов базу по НДС не увеличивают.

Обратите внимание: налог рассчитывают только после фактического получения процентов.

Пример

11 марта АО «Актив» выдало сотруднику Петрову товарный кредит. Предмет договора – 2500 кг строительных материалов стоимостью 295 000 руб. (в т. ч. НДС – 45 000 руб.), срок возврата кредита – 29 марта того же года. По условиям договора за пользование кредитом Петров должен заплатить АО «Актив» сумму в размере 12% годовых.

Товарный кредит Петров погасил в срок вместе с начисленными процентами.

Сумма полученных процентов в части, превышающей ставку рефинансирования, «Актив» включил в налоговую базу по НДС. Ставка рефинансирования Банка России в марте составила 8,25%. Сумма процентов, исчисленная по этой ставке, равна 1200,21 руб. (295 000 руб. × 8,25% : 365 дн. × 18 дн.).

Сумма процентов по товарному кредиту, начисленных за март по ставке, определенной договором (12% годовых), составила 1745,75 руб. (295 000 руб. х 12% : 365 дн. х 18 дн.).

Сумма процентов, превышающая проценты, рассчитанные исходя из ставки рефинансирования Банка России, составила 545,54 руб. (1745,75 руб. – 1200,21 руб.).

НДС с суммы процентов, превышающих ставку рефинансирования, составляет 83,22 руб. (545,54 руб. × 18% : 118%).

29 марта бухгалтер «Актива» сделал следующие проводки:

ДЕБЕТ 73 КРЕДИТ 91-1

– 1745,75 руб. – начислены проценты по товарному кредиту;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 73

– 1745,75 руб. – получены проценты по товарному кредиту;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 83,22 руб. – начислен НДС с процентов за пользование товарным кредитом.

Полученные от заемщика за пользование товарным кредитом проценты могут быть выплачены как в денежной, так и в натуральной форме. Выплаченные в натуральной форме проценты облагают НДС в том же порядке, что и при выплате деньгами. Рассмотрим пример.

Пример

11 марта АО «Актив» выдало ООО «Пассив» заем в натуральной форме.

«Пассиву» передано 1000 банок строительной краски на сумму 1 180 000 руб. (в т. ч. НДС – 180 000 руб.).

Стоимость одной банки 1180 руб. (в том числе НДС – 180 руб.).

По условиям договора «Пассив» обязан заплатить проценты при возврате основного долга. Проценты за пользование товарным кредитом должны быть уплачены в натуральной форме (10 банок краски такого же качества). В денежном выражении они составят 11 800 руб. (1180 руб. х 10 банок).

29 марта того же года задолженность перед «Активом» была погашена вместе с процентами.

Сумма полученных процентов в части, превышающей ставку рефинансирования Банка России, подлежит включению в налоговую базу по НДС. Ставка рефинансирования в марте составила 8,25%.

Сумма процентов, рассчитанная по ставке рефинансирования, равна 4800,82 руб. (1 180 000 руб. х 8,25% : 365 х 18 дн.).

Сумма процентов, превышающая проценты, рассчитанные исходя из ставки рефинансирования, составила 6999,18 руб. (11 800 руб. – 4800,82 руб.).

НДС с разницы между суммой процентов, начисленных по условиям договора, и суммой процентов, начисленных исходя из ставки рефинансирования, составил 1067,67 руб. (6999,18 х 18% : 118%).

29 марта бухгалтер «Актива» сделал следующие проводки:

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91-1

– 11 800 руб. (1180 руб. × 10 банок) – начислены проценты по договору товарного кредита;

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 76

– 10 000 руб. (1000 руб. × 10 банок) – получена краска в качестве платы за пользование товарным кредитом;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76

– 1800 руб. (11 800 – 10 000) – отражен «входной» НДС со стоимости материалов, полученных в уплату процентов за пользование товарным кредитом.

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

– 1800 руб. – принят к вычету НДС со стоимости материалов;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 1067,67 руб. – начислен НДС с процентов за пользование товарным кредитом.

Деньги получены в виде страховых выплат

Чтобы минимизировать или полностью исключить возможные потери, связанные с неисполнением контрагентом своих обязательств по договору, можно прибегнуть к страхованию. Это называется «страхование предпринимательских рисков».

При наступлении страхового случая (то есть когда контрагент не выполнит полностью или частично свои обязательства), страховая компания выплатит вам страховое возмещение.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса налоговая база по НДС увеличивается на суммы, полученные в виде страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом.

Обязательное условие – страхуемые договорные обязательства должны предусматривать поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых облагается НДС в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса.

Получается, что если товары облагают НДС, то согласно положениям Налогового кодекса НДС начисляют дважды – после отгрузки товаров и после получения страхового возмещения.

Постановлением Конституционного Суда РФ от 1 июля 2015 года № 19-П норма подпункта 4 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса о взимании НДС со страховой выплаты признана не конституционной.

Суд указал, что налоговая обязанность, среди прочего, это обязанность платить налоги в размере не большем, чем это установлено законом. Кроме того, двойное налогообложение одного и того же экономического объекта не допустимо.

Судьи также подчеркнули, что несколько лет назад необходимость включения подобных страховых выплат в налоговую базу по НДС было обусловлена тем, что налогоплательщик имел право выбора момента определения налоговой базы по НДС: «по отгрузке» или «по оплате». Тем самым создавалась возможность уклонения от уплаты НДС в бюджет.

Допустим, покупатель не оплатил продавцу партию товара по договору поставки. Соответственно, продавец, исчисляющий НДС «по оплате», не начислил и не перечислил НДС в бюджет. В этом случае исчисление НДС с суммы страхового возмещения компенсирует неуплату НДС продавцом с отгруженной партии товаров.

Однако действующее налоговое законодательство исключает возможность применения двух вариантов учетной политики при начислении НДС. НДС рассчитывают только «по отгрузке». Следовательно, оспариваемая норма фактически утратила свое прежнее значение.

Таким образом, подчеркивают судьи, получение поставщиком товаров страховой выплаты по договору страхования предпринимательских рисков не облагается НДС, поскольку не возникает какой-либо дополнительной добавочной стоимости.

В результате суд постановил, что взимание НДС со страховой выплаты в связи с нарушением покупателем обязательств по оплате товара в случае, если НДС был уплачен поставщиком при отгрузке товара, приводит к двойному налогообложению одной и той же операции. В этой связи он признал положение подпункта 4 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса не соответствующим Конституции РФ.

Законодателям дана установка внести соответствующие поправки в Налоговый кодекс в ближайшее время. Отметим, что настоящее постановление является окончательным и обжалованию не подлежит.

Причем до внесения изменений положения подпункта 4 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса следует применять с учетом правовых позиций Конституционного Суда, сформулированных в данном постановлении.

Пример

АО «Актив» заключило с ООО «Пассив» договор поставки товаров на общую сумму 413 000 руб. (в том числе НДС – 63 000 руб.).

Чтобы исключить возможные потери, «Актив» застраховал риск неоплаты «Пассивом» поставленных товаров на полную сумму договора.

Товары были отгружены в июле. В установленный срок «Пассив» отгруженные товары не оплатил. В сентябре страховая компания выплатила «Активу» страховое возмещение – 413 000 руб.

Право требования оплаты отгруженных товаров в этот же день перешло к страховой компании.

Проводки, связанные с исчислением НДС, будут такими:

в июле

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

– 413 000 руб. – отражена выручка от продажи товаров;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 63 000 руб. – начислен НДС к уплате в бюджет.

в сентябре

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по страхованию»

– 413 000 руб. – получено страховое возмещение;

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по страхованию» КРЕДИТ 62

– 413 000 руб. – списана задолженность «Пассива», право требования которой перешло к страховой компании;

до 20 октября, 20 ноября, 20 декабря

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 51

– 63 000 руб. (21 000 руб. + 21 000 руб. + 21 000 руб.) – НДС уплачен в бюджет (согласно декларации за III квартал).

В целях исключения двойного налогообложения Федеральным законом от 5 апреля 2016 года № 97-ФЗ были внесены соответствующие поправки в статью 162 Налогового кодекса.

С 1 июля 2016 года сумма страховой выплаты поставщику товаров в связи с неоплатой их покупателем не включается в базу по НДС. Теперь эта норма закреплена в Налоговом кодексе. Исключение действует лишь для некоторых категорий налогоплательщиков, применяющих пункт 5 статьи 170 Налогового кодекса, в частности, банков, страховщиков, негосударственных пенсионных фондов.

Страховая выплата поставщику товаров, полученная им в связи с неоплатой отгруженных товаров покупателем включается в базу по НДС, только если налог не был исчислен поставщиком в момент отгрузки этих товаров.



Извините, продолжение доступно только платным пользователям бератора

Сейчас вы можете купить бератор
со скидкой 4 000 рублей!
Ваши преимущества:

  • Мы откроем вам доступ сразу после оплаты
  • Вы получите бератор по самой выгодной цене
  • Все новые функции и возможности бератора вы будете получать бесплатно!


< Предыдущая страница Следующая страница >
У вас есть вопросы?
Мы вам позвоним