Авансы по экспортным операциям
Последний раз обновлено:
Внешнеэкономический контракт может предусматривать получение предоплаты от иностранного партнера в счет предстоящих поставок товаров на экспорт.
В настоящее время авансы по экспортным поставкам не включают в налоговую базу и не облагают НДС.
Кроме того, при получении предоплаты в счет экспортной поставки фирмы не должны выставлять «авансовый» счет-фактуру. Так записано в пункте 17 книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 № 1137).
А вот если после перечисления российскому продавцу предоплаты ее иностранный покупатель заключил договор уступки права требования с другой российской фирмой, выступающей цессионарием, то ситуация меняется. Теперь российский продавец должен отгрузить товар на сумму предоплаты не инофирме, а цессионарию. А с полученного аванса исчислить и заплатить НДС. Ведь при экспорте применяется ставка НДС 0%, а после уступки права требования полученный аванс становится авансом от российской фирмы-цессионария и облагается НДС по общеустановленной ставке.
Начислить НДС нужно в том квартале, в котором аванс был получен. Причем счет-фактура на аванс, выписанная российской фирме, должна быть датирована получением аванса от иностранного покупателя (письмо Минфина России от 29 декабря 2016 г. № 03-07-08/78995).
Рассмотрим другие особенности расчетов при получении авансов по экспортным операциям.
Документы, подтверждающие экспорт, собраны не позже 180 календарных дней после проведения таможенных операций
В этом случае датой начисления НДС будет последний день квартала, в котором собраны документы, подтверждающие экспорт товаров (работ, услуг).
АО «Экспортер» заключило контракт с эстонской фирмой «Таллин» на поставку партии древесины. Древесину «Экспортер» приобрел у российской фирмы по цене 600 000 руб. (в том числе НДС – 100 000 руб.) и в этот же день оплатил.
28 декабря «Экспортер» получил 100-процентный аванс по контракту в сумме 20 000 долл. США.
Контракт заключен на условиях поставки FCA. Это означает, что обязанности продавца по поставке товара, прошедшего таможенную «очистку», считаются исполненными с момента передачи товара в обусловленном пункте, указанном покупателем перевозчику.
Таможня выпустила товар 27 января, и в этот же день «Экспортер» передал товар фирме-перевозчику, указанной иностранным партнером – эстонской фирмой «Таллин».
В мае были собраны документы, подтверждающие применение ставки 0%.
Следовательно, дата начисления НДС по ставке 0% – 30 июня.
Документы вместе с декларацией по НДС за II квартал фирма передала в налоговую службу 15 июля.
Для упрощения примера будем считать, что курс доллара не менялся и составлял 29 руб./USD.
Других операций, кроме экспортной, фирма не производила.
Бухгалтер «Экспортера» должен сделать проводки:
28 декабря
ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным»
– 580 000 руб. (20 000 USD × 29 руб./USD) – получен аванс по контракту;
27 января
ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями» КРЕДИТ 90-1
– 580 000 руб. – отражена выручка от продажи экспортных товаров;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным» КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями»
– 580 000 руб. – зачтена сумма аванса.
После того как был собран пакет документов, подтверждающий экспортную поставку, бухгалтер фирмы отразил в вычетах сумму НДС по товарам, отгруженным на экспорт.
30 июня он сделал проводку:
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19 «НДС по товарам, отгруженным на экспорт»
– 100 000 руб. – принят к вычету НДС, уплаченный поставщику экспортного товара.
Документы, подтверждающие экспорт, собраны позже 180 календарных дней с момента проведения таможенных операций
Если за 180 календарных дней фирма не собрала все необходимые документы, датой начисления НДС в общем случае будет считаться день отгрузки товаров иностранной фирме (п. 9 ст. 167 НК РФ). В такой ситуации считается, что фирма не подтвердила реальный экспорт и, следовательно, должна заплатить НДС.
В этом случае бухгалтеру необходимо:
- начислить НДС со всей выручки от реализации товаров по той ставке (10 или 18%), по которой отгруженные товары облагаются в России;
- принять к вычету входной НДС по экспортированным товарам;
- на 181-й календарный день после проведения таможенных операций заплатить начисленный НДС в бюджет;
- сдать в налоговую инспекцию уточненную декларацию по НДС за тот налоговый период, в котором товары были фактически отгружены;
- на 181-й календарный день со дня отгрузки выписать новый счет-фактуру на стоимость отгруженного на экспорт товара;
- зарегистрировать новый счет-фактуру в дополнительном листе книги продаж за тот налоговый период, в котором товары были фактически отгружены;
- на 181-й календарный день со дня отгрузки зарегистрировать в дополнительном листе книги покупок счета-фактуры, ранее полученные от поставщиков. Производить записи нужно в дополнительном листе книги покупок того налогового периода, в котором товары были фактически отгружены.
Иногда фирмы, приобретая товары, не предполагают в дальнейшем их экспортировать и принимают «входной» НДС, предъявленный поставщиком, к вычету. Если впоследствии эти товары отгружаются на экспорт, ранее принятый к вычету НДС нужно восстановить.
Восстановление НДС
Долгое время между фирмами и контролерами существовали споры по вопросу о периоде восстановления НДС. Так, Минфин и ФНС России настаивали на восстановлении НДС в периоде отгрузки товаров (см. письма Минфина РФ от 5 мая 2011 г. № 03-07-13/01-15, ФНС РФ от 9 августа 2006 г. № ШТ-6-03/786@). Но арбитражные судьи с ними не соглашались. Они указывали, что восстановление НДС по отгруженным на экспорт товарам можно производить в периоде, когда собран полный пакет документов (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 8 августа 2008 г. № А52-4031/2007).
С 1 октября 2011 года период восстановления «входного» НДС по экспортированным товарам законодательно определен. Теперь восстановить принятый к вычету налог нужно в периоде отгрузки (пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Если по истечении 180 календарных дней с момента таможенного оформления пакет документов так и не собран, фирма должна заплатить НДС. При этом восстановленный налог снова можно принять к вычету в периоде отгрузки товаров (пп. 1 п. 1 ст. 164, п. 9 ст. 167 НК РФ). Налоговые вычеты (как и начисление налога) отражают в уточненной декларации за тот квартал, в котором товары были отгружены.
Обратите внимание: выручку от реализации товаров на экспорт, полученную в иностранной валюте, нужно пересчитать в рубли по курсу Банка России на дату отгрузки. Подтвержден или не подтвержден экспорт – неважно. Это правило применяют к товарам, отгруженным с 1 октября 2011 года.
Пересчет валютной выручки
Напомним, что до 1 октября 2011 года при неподтверждении экспорта фирма пересчитывала валютную выручку в рубли по курсу, действующему на дату оплаты, а при подтверждении – на дату отгрузки товаров.
Новый порядок пересчета валютной выручки применяют в отношении товаров, работ и услуг, перечисленных в пункте 1 статьи 164 Налогового кодекса. В частности, это:
- товары, вывезенные в таможенной процедуре экспорта, а также товары, помещенные под таможенную процедуру свободной таможенной зоны;
- работы и услуги, непосредственно связанные с экспортом и импортом товаров (пп. 2.1–2.8 п. 1 ст. 164 НК РФ);
- работы и услуги, непосредственно связанные с перевозкой или транспортировкой иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита;
- услуги по предоставлению железнодорожного подвижного состава (контейнеров), а также транспортно-экспедиционные услуги, которые оказывают российские фирмы и предприниматели, не являющиеся перевозчиками на железнодорожном транспорте;
- припасы, вывезенные с территории России. Припасами считаются топливо и горюче-смазочные материалы, необходимые для обеспечения нормальной эксплуатации воздушных и морских судов, судов смешанного плавания (река – море);
- товары (работы, услуги) для официального использования международными организациями (их представительствами), осуществляющими деятельность в России на основании международных договоров, нормы которых предусматривают освобождение от НДС.
О том, какую ставку НДС использовать, написано в ситуации «Налог на добавленную стоимость».
Пример учета НДС, если экспортные документы собраны позже 180 дней
Воспользуемся условиями предыдущего примера, но внесем в него некоторые изменения.
Предположим, что «Экспортер» получил аванс в размере 100% по контракту в сумме 20 000 долл. США 25 декабря. Таможня выпустила товар в день отгрузки – 1 февраля. В этот же день товар был передан фирме-перевозчику, указанной эстонским партнером.
Допустим, 30 июля у АО «Экспортер» истекло 180 календарных дней с момента вывоза товара по экспортной процедуре. Документы, подтверждающие применение нулевой ставки, «Экспортер» в налоговую инспекцию к этому времени не представил.
Предположим, курс Банка России на дату предоплаты и дату отгрузки товаров составил 29 руб./USD.
Бухгалтер «Экспортера» сделает проводки:
25 декабря
ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным»
– 580 000 руб. (20 000 USD × 29 руб./USD) – получен аванс по контракту.
При отгрузке товаров бухгалтер запишет:
1 февраля
ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями» КРЕДИТ 90-1
– 580 000 руб. – отражена выручка от продажи экспортных товаров;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным» КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями»
– 580 000 руб. – зачтена сумма аванса;
31 июля
ДЕБЕТ 68 субсчет «НДС к возмещению» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 116 000 руб. (20 000 USD × 29 руб./USD × 20%) – начислен НДС;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 51
– 116 000 руб. – уплачен НДС.
Кроме того, в налоговую инспекцию нужно сдать уточненную декларацию по НДС за I квартал.
Поскольку НДС с реализации начислен, бухгалтер может принять к вычету входной НДС по экспортированным товарам:
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19 субсчет «НДС по товарам, отгруженным на экспорт»
– 100 000 руб. – принят к вычету НДС, уплаченный поставщику.
Предположим, что в декабре ЗАО «Экспортер» собрало документы, подтверждающие вывоз товара из России по процедуре экспорта. В январе следующего года эти документы вместе с декларацией по НДС за IV квартал бухгалтер «Экспортера» передал в налоговую инспекцию.
Бухгалтер «Экспортера» сделал проводки:
ДЕБЕТ 19 субсчет «НДС по товарам, отгруженным на экспорт» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 100 000 руб. – восстановлен НДС по ранее не подтвержденному экспорту;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19 субсчет «НДС по товарам, отгруженным на экспорт»
– 100 000 руб. – отражен вычет по товарам, проданным на экспорт;
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 68 субсчет «НДС к возмещению»
– 116 000 руб. – возвращен НДС после подтверждения факта экспорта.
Ускоренное возмещение НДС
Если в течение трех лет фирма соберет документы, которые подтверждают вывоз товара из России, «экспортный» НДС можно будет вернуть (п. 9 ст. 165 и п. 2 ст. 173 НК РФ).
НДС может быть возмещен до завершения камеральной проверки и вынесения решения налоговой инспекцией (ст. 176.1 НК РФ). Правом на ускоренное возмещение НДС смогут воспользоваться фирмы, которые за три календарных года, предшествующих году представления заявления на применение ускоренного порядка, уплатили в совокупности 10 млрд рублей налогов, а именно: НДС, налог на добычу полезных ископаемых, акцизы и налог на прибыль. Остальные компании применяют заявительный порядок при наличии у них банковской гарантии.
Обратите внимание: начиная с I квартала 2016 года, право на ускоренный возврат НДС без банковской гарантии получают организации, уплатившие за три предшествующих календарных года в совокупности 7 миллиардов рублей налогов. То есть, сумма налогов, позволяющая ускоренно возместить НДС, снизилась с 10 до 7 миллиардов рублей (Федеральный закон от 29 декабря 2015 г. № 397-ФЗ).
Если в отведенный срок подтвердить экспорт не удалось, тогда НДС, начисленный с неподтвержденной экспортной сделки, нужно списать за счет собственных средств фирмы.
При этом сделайте запись:
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68 субсчет «НДС к возмещению»
– списан НДС по неподтвержденному экспорту.
Обратите внимание: сумму списанного налога не включают в расходы при исчислении налога на прибыль.
Полная версия этой статьи доступна только платным пользователям бератора
Чтобы получить доступ, просто оформите заказ на бератор:
- Мы откроем вам доступ сразу после оплаты
- Вы получите бератор по очень выгодной цене
- Все новые возможности бератора вы будете получать бесплатно!