Учет расходов будущих периодов

Письмо Министерства финансов РФ №07-01-09/69311 от 24.11.2016

Минфин России ответил на вопрос об отражении в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности затрат, произведенных организацией в отчетном периоде, но относящихся к следующим отчетным периодам.

Что такое актив

Бухгалтерское понятие «актив» раскрыто в концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997, далее - Концепция).

Активами считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности, которые должны принести ей экономические выгоды в будущем, прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию (п. п. 7.2, 7.2.1 Концепции). Актив признают, если его можно:

• использовать обособленно или в сочетании с другим активом в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;

• обменять на другой актив;

• использовать для погашения обязательства;

• распределить между собственниками организации.

При этом стоимость актива должна определяться с достаточной степенью надежности (п. 8.3 Концепции).

При указанных условиях к активам относятся, например:

• основные средства. Их учитывают в соответствии с ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н (далее - ПБУ 6/01);

• материально-производственные запасы (материалы, готовая продукция, товары и т.д.), отражаемые в соответствии с ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утвержденным приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н;

• нематериальные активы, учет которых ведется по ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", утвержденному приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н.

Затраты, формирующие стоимость актива

По общему правилу расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от того, когда они оплачены (п. 18 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, далее - ПБУ 10/99).

Однако, если какие-либо затраты соответствуют условиям признания актива, установленным нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, то такие затраты отражаются в составе этого актива и списываются на расходы в порядке, установленном для списания стоимости этого актива.

Например, первоначальную стоимость основного средства формируют затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением основного средства, в том числе (п. 8 ПБУ 6/01):

• стоимость информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением основных средств;

• таможенные пошлины и таможенные сборы;

• невозмещаемые налоги;

• государственная пошлина и т.д.

Такие затраты не относятся на расходы в периоде их возникновения, а списываются в порядке, установленном для списания стоимости основного средства – то есть через механизм амортизации.

Данное правило, по мнению Минфина России, распространяется и на иные затраты, в том числе произведенные организацией в текущем отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам.

Затраты, не формирующие стоимость актива

Затраты не обязательно формируют стоимость какого-либо актива. Из числа затрат, произведенных в текущем отчетном периоде, но относящихся к следующим отчетным периодам, это, например:

• затраты на добровольное имущественное страхование;

• затраты на длящиеся рекламные акции;

• комиссия за получение банковской гарантии;

• затраты на проведение технического осмотра транспортных средств и т.д.

Заметьте: такие затраты обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, а связь между доходами и расходами определяется опосредованно. Поэтому данные затраты рекомендовано распределять между отчетными периодами получения доходов  (п. 19 ПБУ 10/99, п. 8.6.2 Концепции). Отражать их в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности Минфин России предлагает как расходы будущих периодов – с применением соответствующего балансового счета * (письмо от 12.01.2012 № 07-02-06/5).

Списывать такие затраты на расходы полагается в течение периода, к которому они относятся, в порядке, установленном в учетной политике организацией – или равномерно, или пропорционально объему продукции, или иным способом (п. п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н, далее - ПБУ 1/2008).

Пример. Учет затрат на добровольное страхование.

Допустим, ООО «Вектор» застраховало собственное имущество сроком на 12 месяцев (365 дней) и единовременно уплатило страховую премию в сумме 219 000 рублей. Договор страхования действует с даты уплаты страховой премии (01.06.2017) по 31.05.2018 включительно.

Бухгалтер сделает следующие записи.

1 июня 2017 года:

ДЕБЕТ 76-1 КРЕДИТ 51

- 219 000 руб. – уплачена страховая премия;

ДЕБЕТ 97 КРЕДИТ 76-1

- 219 000 руб. - сумма страховой премии учтена как расходы будущих периодов.

30 июня 2017 года:

ДЕБЕТ 20 (44, 91-2, …) КРЕДИТ 97

- 18 000 руб. (219 000 / 365 х 30) – признаны расходы на страхование, относящиеся ко II кварталу.

30 сентября 2017 года:

ДЕБЕТ 20 (44, 91-2, …) КРЕДИТ 97

- 55 200 руб. (219 000 / 365 х (31 + 31+ 30)) – признаны расходы на страхование, относящиеся к III кварталу.

31 декабря 2017 года:

ДЕБЕТ 20 (44, 91-2, …) КРЕДИТ 97

- 55 200 руб. (219 000 / 365 х (31 + 30+ 31)) – признаны расходы на страхование, относящиеся к IV кварталу.

31 марта 2018 года:

ДЕБЕТ 20 (44, 91-2, …) КРЕДИТ 97

- 54 000 руб. (219 000 / 365 х (31 + 28 + 31)) – признаны расходы на страхование, относящиеся к I кварталу 2018 года.

31 мая 2018 года:

ДЕБЕТ 20 (44, 91-2, …) КРЕДИТ 97

- 36 600 руб. (219 000 / 365 х (30 + 31)) – признаны расходы на страхование, относящиеся ко II кварталу 2018 года. 

_____________________

* Организация может установить в своей учетной политике и иной порядок учета расходов, произведенных в текущем отчетном периоде, но относящихся к следующим отчетным периодам – например, признавать расходы единовременно на дату выполнения условий, предусмотренных пунктом 16 ПБУ 10/99.

При таком порядке учета наилучшим образом выполняются следующие требования, предъявляемые к учетной политике организации (п. 6 ПБУ 1/2008):

• требование осмотрительности,– то есть большая готовность к признанию расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, чтобы не допустить создания скрытых резервов;

• требование рациональности – ведение бухгалтерского учета с минимальными затратами исходя из условий хозяйствования и величины организации.