Хищение ТМЦ: ведем учет по правилам ФСБУ 5/2019

Одним из случаев выбытия ТМЦ является такая, к сожалению, нередкая причина, как хищение. Как отразить эту «операцию» в бухучете по правилам ФСБУ 5/2019 «Запасы»?

ФСБУ 5/2019 «Запасы» обязателен к применению с 2021 года. Стандарт регулирует учет материалов, товаров, готовой продукции и незавершенного производства. 

По ФСБУ 5/2019 балансовую стоимость запасов нужно включать в расходы во всех случаях выбытия, в том числе и при хищении. Но для этой ситуации есть несколько учетных тонкостей.

Когда запасы подлежат списанию

По ФСБУ 5/2019 запасы подлежат списанию в двух случаях при выбытии и при возникновении обстоятельств, в связи с которыми фирма не ожидает поступление экономических выгод в будущем от потребления (продажи, использования) запасов (п. 41 ФСБУ 5/2019). 

До вступления в силу норм ФСБУ 5/2029 запасы списывали только при выбытии. Теперь же оснований для списания товарно-материальных ценностей больше: 

• при их продаже;

• при другом выбытии (к примеру, при передаче во вклад в уставный капитал);

• если фирма больше не ожидает экономических выгод в будущем от этих ценностей.

Хищение – это один из случаев выбытия товарно-материальных ценностей. С похищенного имущества никаких экономических выгод в будущем получить невозможно. Это и есть причина списания. 

Стоимость похищенных товаров списывают в состав прочих расходов в момент утверждения руководителем компании акта инвентаризации. 

Требование провести инвентаризацию при выявлении фактов хищения следует из норм  п. 3 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Стоимость похищенных ТМЦ

Подпункт «б» п. 43 ФСБУ 5/2019 предписывает включать в расходы балансовую стоимость товаров. В состав расходов списывается балансовая стоимость товаров, то есть та стоимость, по которой они числились в бухгалтерском учете. Это или фактическая себестоимость, или чистая стоимость продажи.

При первоначальной оценке запасов учитывают их фактическую себестоимость, кроме незавершенного производства и готовой продукции. Так, при покупке ТМЦ в первоначальную стоимость включаются фактические затраты на их приобретение, приведение их в состояние пригодное для использования и доставку до места использования, продажи или хранения (пункты 10, 11 ФСБУ 5/2019). А именно:

• уплаченные и (или) подлежащие уплате поставщику (продавцу, подрядчику) при приобретении (создании) запасов суммы, определяемые с учетом пунктов 12, 13 ФСБУ 5/2019;

• затраты на заготовку и доставку запасов до места их потребления (продажи, использования);

• затраты по доведению запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях: затраты по доработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик;

• величину возникшего в связи с приобретением (созданием) запасов оценочного обязательства по демонтажу, утилизации запасов и восстановлению окружающей среды;

• иные затраты, связанные с приобретением (созданием) запасов.

В соответствии с ФСБУ 5/2019 оценочное обязательство капитализируется в стоимости запасов. Предстоящие затраты могут быть признаны в качестве оценочного обязательства, если они соответствуют критериям признания:

• у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать;

• уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно, то есть оно приведет к расходам;

• величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

В себестоимость приобретаемых (создаваемых) запасов не включаются (п. 18 ФСБУ 5/2019):

• затраты, возникшие в связи со стихийными бедствиями, пожарами, авариями и другими чрезвычайными ситуациями;

• управленческие расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением (созданием) запасов;

• расходы на хранение, за исключением случаев, когда хранение является частью технологии подготовки запасов к потреблению (продаже, использованию) или обусловлено условиями приобретения (создания) запасов;

• иные затраты, осуществление которых не является необходимым для приобретения (создания) запасов.

Балансовая стоимость запасов – это фактическая себестоимость за вычетом резерва под обесценение запасов.

Фактическая себестоимость запасов берется непосредственно из данных учета, а чистая стоимость определяется в порядке, установленном пунктом 29 ФСБУ 5/19.

Если фактическая себестоимость оказалась выше чистой стоимости, следует признать обесценивание запасов (п. 30 ФСБУ 5/2019).

Если фактическая стоимость продажи была уменьшена до чистой стоимости продажи через создание резерва под обесценение, при списании похищенных ТМЦ сумму резерва нужно восстановить. 

Это делается записью – сторно. В учете уменьшается сумма расходов отчетного периода: 

Сторно ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 14 – восстановлен резерв на обесценение по товарам, утраченным в отчетном периоде. 

Дальнейший учет похищенных товаров ведется в зависимости от конкретных обстоятельств. 

По ФСБУ 5/2019 учитывать выбывшие товары в составе активов нельзя. Поэтому счет 94 в случае хищения товаров можно не применять: не делайте лишние проводки.

Если ТМЦ будут найдены

Если ТМЦ будут найдены и возвращены, их стоимость нужно заново учесть на счета учета запасов.

Принять к учету найденные ценности нужно по фактической себестоимости. При хищении компания не утратила права собственности на эти ТМЦ, их оприходование не может повлиять на фактическую себестоимость. 

Примите их заново к учету по фактической себестоимости:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 91-1 – отражена фактическая себестоимость возвращенных товаров.

Найденные и возвращенные ТМЦ в процессе хищения, поиска и возврата могут быть повреждены, и их фактическая себестоимость может оказаться ниже стоимости продажи. В таком случае по правилам ФСБУ 5/2019 нужно создать резерв под обесценение.

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 14 – создан резерв под обесценение поврежденных товаров.

Чистая стоимость продажи запасов - предполагаемая цена, по которой организация может продать запасы в том виде, в котором обычно продает их в ходе обычной деятельности, за вычетом предполагаемых затрат, необходимых для их производства, подготовки к продаже и осуществления продажи.

Найденные ТМЦ правоохранительное органы могут не возвращать владельцу, как минимум, до окончания следствия и передачи уголовного дела о краже в суд. Поскольку ценности фирма не получает, пользоваться ими не может, у бухгалтерии нет никаких оснований для того, чтобы найденное имущество снова принять на баланс. В такой ситуации ничего не остается, как дожидаться окончания работы следователей.

Если товары не найдены

Если ТМЦ не  найдены, порядок бухгалтерского учета зависит от того выявлены виновные лица или нет.

Если виновные лица установлены и задержаны, при этом ясно, что возврат ТМЦ невозможен, суд при вынесении решения по делу о краже, может взыскать с виновных денежную компенсацию. В этом случае, на дату вступления в силу решения суда делается проводка: 

ДЕБЕТ 73(76) — КРЕДИТ 91.01 - вступило в силу решение суда о взыскании суммы причинённого материального ущерба.

Если правоохранительные органы выявили виновных, но не могут обнаружить их местонахождение и задержать, уголовный процесс может и не состоятся. В таком случае, никаких записей учете делать не нужно до момента, пока похищенные ТМЦ будут возвращены или их стоимость не будет взыскана судом с виновных лиц.

Если уголовное дело закрыто и виновные лица не установлены придется фиксировать убытки.

Списание убытков

Убыток от хищения в налоговом учете относят к внереализационным расходам. Списать убыток можно только, если виновный в краже не установлен и этот факт подтвержден документально.

По итогам следственных действий и рассмотрения дела о краже ТМЦ в суде, суд может вынести такие решения:

• вообще не признать факт хищения и прекратить дело;

• признать факт хищения, но не признать виновным первоначального подозреваемого (дело вернется на новое расследование). 

• признать факт хищения, по которому виновное лицо не установлено. 

Последнее решение будет самым надежным основанием для списания убытков. Если же хищение суд подтвердит, но не признает подозреваемого виновным, дело будет расследоваться заново, а вопрос со списанием убытка придется отложить до установления настоящего виновника или окончательного признания судом факта, что виновное лицо не установлено.

Кроме того, как уточнял Минфин РФ в письме от 6 октября 2017 года № 03-03-06/1/65418, подтвердить отсутствие виновника может официальная справка из полиции, полученная в ходе расследования.

Отдельная история с кражами из магазинов. Убытки в виде недостачи товаров в магазинах самообслуживания из-за невыявленных хищений неустановленными лицами (покупателями) в торговых залах в неустановленное время можно учесть при налогообложении при условии их соответствия требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ. Это требования об экономической обоснованности и документальном подтверждении.

Экономически обоснованными такие убытки можно признать, поскольку недостачи являются следствием особенностей операционного процесса с товарами.

Для документального подтверждения таких убытков нужны документы, составленные должностными лицами компании по результатам инвентаризаций и документы от правоохранительных органов, подтверждающие факт хищения товаров и отсутствие виновных лиц. 

Чтобы не обращаться каждый раз в МВД в случае небольших крах в магазинах самообслуживания магазинам, имеет смысл, разработать и утвердить в ЛНА свою методику выявления и расследования причин недостач. В том числе, периодичность проведения инвентаризации, порядок проведения расследований.

По итогам каждой инвентаризации нужно в акте указаны причины и обстоятельства недостачи товара, проведено внутреннее расследование, взяты письменные объяснения с ответственных лиц. При этом нужно соблюдать лимит убытка от хищений: в размере 0,75% от выручки.

НДС по похищенным ТМЦ

По общим нормам, покупатель товаров вправе принять к вычету сумму НДС, предъявленную поставщиком, если выполнены следующие условия: 

• товары приобретены для использования в деятельности, облагаемой НДС;

• ТМЦ приняты на учет; 

• оформлены и имеется в наличии счета-фактура поставщика и документы, подтверждающих фактическую уплату НДС при импорте товаров.

Следовательно, если вышеназванные условия выполнены, НДС, предъявленный поставщиком товаров, покупатель может принять к вычету.

Перечень случаев, при которых компания обязана восстановить НДС, ранее правомерно принятый к вычету, приведен в пункте 3 статьи 170 НК РФ. Хищение, кража товара там не названы, значит, не являются основанием для восстановления НДС.

Пленум ВАС РФ в п.10 Постановления от 30.05.2014 № 33 указал, что согласно п. 1 ст.146 НК РФ списание имущества в результате хищения не является объектом налогообложения НДС. Но, организации нужно подтвердить документами, факт кражи. Минфин РФ рекомендовал ИФНС использовать в работе это Постановление ВАС.

Таким образом, чтобы избежать доначислений НДС при списании похищенных ТМЦ, факт кражи нужно, как минимум, подтвердить обращением с МВД. В качестве документов могут быть: талон-уведомление о принятии заявления органами внутренних дел, копия постановления о возбуждении уголовного дела.

Цивилева Е.Б., эксперт бератора «Практическая энциклопедия бухгалтера»