Заемные средства не относятся к налогооблагаемым авансам

Постановление Арбитражного суда Центрального округа
№Ф10-4793/2020 от 08.12.2020

Заемные средства не относятся к налогооблагаемым авансам

Резолютивная часть Постановления объявлена 3 декабря 2020 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 8 декабря 2020 года.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:
председательствующего судьи Смотровой Н. Н.,

судей Бутченко Ю. В., Радюгиной Е. А.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Погонышевым М. Н.,

при участии в судебном заседании:

от заявителя – представителя Уваровой И. И. по доверенности от 17.02.20,

от заинтересованного лица – представителей Смородина М. В., Ткачева А. А. по доверенности от 22.01.2020 № 05-25/08,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Липецкой области кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Липецкой области на решение Арбитражного суда Липецкой области от 20.05.2020 и Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.08.2020 по делу № А36-10779/2018,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «СУ-5 трест «Липецкстрой-М» (далее – общество) обратилось в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Липецкой области (далее – инспекция) о признании незаконным решения инспекции о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения № 6 от 30.05.18.

Решением суда первой инстанции от 20.05.20 заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемое решение инспекции признано незаконным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации (далее – НК РФ), в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 133 589 022 руб., пени по НДС в размере 54 795 709 руб., привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по ч. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по НДС в размере 1 490 418,60 руб. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.08.20 решение суда первой инстанции в обжалованной инспекцией части удовлетворения заявленных требований оставлено без изменения.

Не согласившись с судебными актами в части удовлетворения заявления, инспекция обратилась в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в указанной части в связи с нарушением и неправильным применением судами норм материального и процессуального права, неполным выяснением судами обстоятельств дела и несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В отзыве на кассационную жалобу общество возражает против ее удовлетворения.

Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке.

В судебном заседании представители инспекции настаивали на отмене судебных актов в обжалованной части, сославшись на приведенные в кассационной жалобе доводы.

Представитель общества просил оставить судебные акты без изменения, возражал против удовлетворения кассационной жалобы.

Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ, в пределах обжалования, правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителя инспекции, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы и отмены судебных актов в обжалованной инспекцией части.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка (далее – проверка) ответчика по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.13 по 29.12.16, по результатам которой составлен акт № 5 от 20.02.18.

По итогам рассмотрения указанного акта и материалов проверки инспекцией было вынесено решение № 6 от 30.05.18 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», в соответствии с которым, с учетом решения инспекции № 1 от 08.06.18, обществу предложено уплатить недоимку в общей сумме 176 990 895 руб., обществу доначислены пени в размере 70 060 552 руб. и общество привлечено к налоговой ответственности по пп. 1 п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафов в размере 3 158 532 руб.

Решением УФНС по Липецкой области № 186 от 30.08.18 указанное решение МИФНС России № 6 по Липецкой области оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества – без удовлетворения.

На основании требования инспекции № 5545 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 04.09.18 обществу предложено в срок до 24.09.18 оплатить доначисленные оспариваемым решением суммы налогов, пеней и штрафов.

Общество обратилось с заявлением о признании указанного решения инспекции в арбитражный суд.

Решением суда первой инстанции, оставленным без изменения Постановлением апелляционного суда в данной части, оспариваемое решение инспекции признано не соответствующим нормам НК РФ в части доначисления НДС в сумме 133 589 022 руб. пени в сумме 54 795 709 руб., штрафа в сумме 1 490 418,60 руб. по эпизоду, относительно взаимоотношений с открытым акционерным ОАО «Эксстроймаш» по причине занижения обществом налогооблагаемой базы в результате произведенной инспекцией переквалификации договоров займа и учета поступивших обществу заемных средств в качестве авансовых платежей по договорам подряда с ОАО «Эксстроймаш».

С учетом доводов кассационной жалобы инспекции, предметом проверки суда кассационной инстанции является законность и обоснованность судебных актов судов первой и апелляционной инстанций в указанной части.

Удовлетворяя заявление общества в указанной части, суды пришли к выводу об отсутствии и инспекции оснований для квалификации платежей по договорам займа в авансовые платежи по договорам подряда, в связи с чем признали неправомерным доначисление обществу в связи с данными платежами НДС, начисление пени и штрафа.

Выводы судов являются правильными, соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам и нормам материального права.

Согласно п. 2 ст. 153 НК РФ, при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В силу п. 4 ст. 166 НК РФ, общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с п. п. 1 – 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный ст. 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Исходя из приведенных в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление Пленума ВАС РФ № 53) разъяснений, при оценке обоснованности заявленных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость необходимо исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание. Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком.

В соответствии с п. 1 ст. 171, п. 2 ст. 172 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу п. п. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ, операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации.

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, применительно к проверяемому эпизоду инспекция произвела доначисление НДС, начисление пени и штрафа в связи со следующим.

В проверяемый период общество и ОАО «Эксстроймаш» осуществляли деятельность в рамках следующих заключенных между ними договоров: договора о совместной деятельности от 10.09.12, согласно которому стороны обязались совместно действовать с целью извлечения прибыли путем осуществления застройки и продажи построенных объектов недвижимости на территории 32 – 33 – го микрорайонов, расположенных в Октябрьском округе города Липецка и по условиям которого ОАО «Эксстроймаш» приняло на себя функции застройщика, а общество – функции по строительству; договора генерального подряда (ОАО «Эксстроймаш» – заказчик, общество – генеральный подрядчик), договора поставки бетона от 15.01.14 (ОАО «Эксстроймаш» – покупатель, общество – поставщик), договоров займа (ОАО «Эксстроймаш» – заимодавец, общество – заемщик).

В ходе проверки инспекцией было установлено, что в проверяемом периоде ОАО «Эксстроймаш» предоставило обществу займы по договорам займа на сумму 4 284 077 396, 47 руб., а общество исполнило обязательства по возврату займа на сумму 3 433 707 198,84 руб. (53 632 783 руб. – денежными средствами, 3 251 914 051,86 руб. – путем зачета встречных однородных требований по актам взаимозачета).

Проанализировав указанные договоры генерального подряда, договоры займа, а также акты взаимозачета по обязательствам, с учетом статей 170, 487, 711, 823, гл. 42 ГК РФ инспекция пришла к выводу о том, что заключенные между ОАО «Эксстроймаш» и обществом договоры займа являлись притворными сделками, поскольку перечисленные денежные средства являлись авансами в счет предстоящего выполнения работ по договорам генерального подряда.

Руководствуясь изложенным, на основании ст. ст. 146, 154, 171 – 173 НК РФ инспекция включила в состав налогооблагаемой базы по НДС в проверявшемся периоде сумму перечисленных ОАО «Эксстроймаш» в адрес общества заемных денежных средств в размере 850 370 197,64 руб., переквалифицировав их в сумму предварительной оплаты по договорам подряда, и исчислила на этом основании обществу НДС – 129 717 487,77 руб. (850 370 197,64 руб. x 18/118).

Производя расчет налогооблагаемой базы по НДС, инспекция из суммы перечисленных обществу ОАО «Эксстроймаш» заемных денежных средств на основании договоров займа в размере 4 284 077 396,47 руб. исключила сумму в размере 3 433 707 198,84 руб., на которую инспекция признала обязательства общества перед ОАО «Эксстроймаш» по возврату сумм займа прекращенными фактическим возвратом денежных средств и зачетами.

При этом, прекращение обязательств общества перед ОАО «Эксстроймаш» по возврату сумм займа денежными средствами и путем зачетов инспекцией не оспаривалось; переквалификация заемных сделок, по которым обязательства общества как заемщика прекращены, и оспаривание их как притворных, со стороны инспекции не производилось.

Проверив законность и обоснованность приведенной позиции инспекции с учетом имеющихся в материалах дела доказательств, оценив совокупность операций по спорным договорам в их взаимосвязи, исходя из положений ст. ст. 807, 810, 407, 711, 170 ГК РФ, п. п. 3 п. 2 ст. 45, п. 3 ст. 7, ст. ст. 146, 153, 154 НК РФ, ст. ст. 65, 71 АПК РФ, разъяснений, приведенных в п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ № 53, в п. 77 Постановления Пленума ВС РФ от 23.06.15 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу об отсутствии у инспекции оснований для вывода о ничтожности договоров займа и переквалификации в связи с этим платежей по ним в авансовые платежи по договорам подряда.

В обоснование суды сослались на то, что на основании представленных доказательств не представляется возможным установить наличия у общества и ОАО «Эксстроймаш» при заключении договоров займа прикрыть тем самым иные сделки, равно как и то, в целях прикрытия каких сделок были заключены договоры займа, и в каком размере подлежала в связи с этим формированию налогооблагаемая база в спорном периоде; отсутствие в договорах займа условия об обеспечении исполнения обязательств само по себе не определяет их в качестве ничтожных, равно как и непринятие мер по взысканию задолженности за спорный период; материалами дела подтверждается продолжение погашения обществом задолженности по договорам займа и после проверяемого периода, равно как и прекращение обязательств путем взаимозачетов между сторонами и по другим сделкам.

Судами проанализированы акты взаимозачетов, договоры займа и установлено, что по ряду договоров займа сумма займа была возвращена обществом частично, и инспекция квалифицировала в качестве притворной сделки такие договоры займа только в части невозвращенных сумм займа. При этом, в силу п. 2 ст. 170 ГК РФ не предусмотрена возможность признания сделки притворной только в части суммы, относительно которой на момент окончания налогового периода сторонами зачет не произведен.

Судами также установлено, что часть задолженности общества перед ОАО «Эксстроймаш» по договорам займа, квалифицированная инспекцией в качестве авансовых платежей по договорам подряда и определенная в качестве базы для начисления НДС, включена в реестр требований кредиторов должника в рамках дела о несостоятельности (банкротстве) общества № А36-10372/2018 по заявлению ОАО «Эксстроймаш» о включении в реестр требований кредиторов определениями Арбитражного суда Липецкой области от 24.07.19, от 22.01.20.

При этом, изменение инспекцией юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика по результатам проведенной налоговой проверки не повлекло выводов аналогичного характера в отношении ОАО «Эксстроймаш», однако при этом в решении инспекции № 7 от 30.05.218 нашел отражение вывод о получении ОАО «Эксстроймаш» дохода в виде процентов по договорам займа с обществом в 2013-2015 годах.

Судами обоснованно отклонены доводы инспекции о пропуске срока исковой давности по заемным сделкам на общую сумму 335 260 485,13 руб., поскольку в силу п. 2 ст. 199 ГК РФ применение исковой давности судом осуществляется по заявлению стороны.

Также суды правомерно сослались на то, что, поскольку основанием доначисления НДС по данному эпизоду послужили выводы инспекции о занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных заемных сделок и признания перечисленных заемных денежных средств авансовыми платежами по заключенным договорам подряда, при установлении налоговой базы подлежали установлению договоры подряда, по которым производились предварительные платежи, суммы платежей, даты исполнения обязательств подрядчиком, в счет которых производилась предварительная оплата.

Однако, поскольку, судя по представленным документам, относимость займа к конкретному договору подряда определялась инспекцией исключительно по актам взаимозачета, то по исполненным в период с 2013 по 2015 годы подрядным обязательствам, то налоговая база сформирована быть не могла, так как у налогоплательщика имелось право заявить ранее уплаченную сумму налога с полученного аванса к вычету (ее формирование могло бы иметь место применительно к расчету пени). Соответственно, при имеющемся алгоритме расчета по неисполненным в период с 2013 по 2015 годы подрядным обязательствам, налоговая база также не могла быть сформирована, поскольку в спорном налоговом периоде не имелось документального подтверждения для вывода о том, что полученные займы не будут возвращены, равно как и будут учтены в счет оплаты за выполненные подрядные работы по конкретным договорам.

Кроме того, заключенными между обществом ОАО «Эксстроймаш» договорами подряда предварительная оплата не предусматривалась.

Также судами установлено, что значительное число договоров подряда, договоров поставки на момент заключения конкретных договоров займа, отсутствовало. Соответственно, поскольку переквалификация сделок исходя из их притворности предполагает выявление истинной воли сторон сделки на момент ее совершения, не может быть признана обоснованной позиция о перечислении заемных средств в качестве авансов по незаключенным договорам.

Судами также установлено, что выводы инспекции в решении № 7 от 30.05.18 по результатам проверки ОАО «Эксстроймаш» и в оспариваемом в деле решении № 6 от 30.05.2018 по результатам проверки общества относительно суммы заемных средств различны, и по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки выявленные расчетные расхождения не устранены.

Основываясь на совокупности приведенных обстоятельств и нормативных положений суды признали оспариваемое решение инспекции незаконным ввиду отсутствия у инспекции оснований для переквалификации платежей по договорам займа в качестве авансов по договорам подряда, в связи с чем доначисление инспекцией по данному эпизоду НДС, начисление пени и штрафа противоречит положениям НК РФ.

В кассационной жалобе инспекция возражает против приведенной оценки судами указанных выше доказательств, представленных инспекцией и обществом в материалы дела. Вместе с тем, в силу положений п. 1 ст. 286, ст. 287 АПК РФ суд кассационной инстанции не наделен полномочиями по переоценке доказательств, данной судами первой и апелляционной инстанций. Всем представленным в материалы дела доказательствам судами дана оценка.

Доводы инспекции, приведенные в кассационной жалобе, являлись предметом рассмотрения судов, получили надлежащую правовую оценку, не подтверждают существенных нарушений норм материального права, повлиявших на исход дела, по сути, повторяют позицию заявителя по спору, не опровергают выводы судов, направлены на переоценку доказательств и установление по делу иных фактических обстоятельств, что не может служить основанием для удовлетворения кассационной жалобы инспекции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ безусловным основанием для отмены судебных актов, не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Липецкой области от 20.05.2020 и Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.08.2020 по делу № А36-10779/2018 в обжалуемой части оставить без изменения, кассационную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.