Как составить учетную политику для налогового учета
Последний раз обновлено:
Как уже говорилось выше, все фирмы в обязательном порядке должны составить учетную политику для целей налогообложения. Такое требование Налоговый кодекс выдвигает:
- к налогу на добавленную стоимость (п. 12 ст. 167 НК РФ);
- к налогу на прибыль (ст. 313 и 314 НК РФ).
Обратите внимание: в ряде случаев фирма должна вносить в учетную политику для целей налогообложения сведения, касающиеся определения налоговой базы по другим налогам или сборам.
Например, нужно утвердить форму индивидуальной карточки по учету страховых взносов и НДФЛ (в связи с объединением внебюджетных фондов в единый фонд с 2023 года ее форма поменяется).
А организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, должны зафиксировать это в своей учетной политике.
Если у фирмы отсутствует учетная политика для целей налогообложения, налоговики могут оштрафовать ее на 200 рублей (п. 1 ст. 126 НК РФ).
Кроме этого, могут оштрафовать и руководителя организации. Сумма штрафа составит от 300 до 500 рублей (ст. 15.6 КоАП РФ).
Обратите внимание: с введением на основании Федерального закона от 14 июля 2022 г. № 263-ФЗ института единого налогового счета в учетной политике на 2023 год нужно установить, как организация будет перечислять в бюджет налоговые платежи: с использованием Уведомления об исчисленных налогах или посредством платежного поручения по каждому налоговому платежу в отдельности.
Учетная политика, принятая фирмой, является обязательной для всех обособленных подразделений организации.
Вести налоговый учет может отдел бухгалтерской либо налоговой службы фирмы.
Вопрос о структуре учетной политики для целей налогообложения фирма решает самостоятельно. Обычно этот документ включает в себя три основных раздела:
- организационные моменты (принципы) налогового учета в фирме;
- методы и способы налогообложения;
- регистры налогового учета.
Рассмотрим подробнее, как нужно составлять каждый из этих разделов.
Организационные моменты налогового учета
Данный раздел целесообразно начать с общих принципов построения налогового учета. Эта работа может быть возложена либо на бухгалтерию фирмы, либо на специально созданный налоговый отдел, входящий в структуру организации. Это должно быть обязательно отражено в учетной политике для целей налогообложения.
Если существуют отраслевые особенности деятельности фирмы, которые могут оказать влияние на построение налогового учета, то об этом также необходимо написать.
Если организация имеет филиалы или представительства, которые самостоятельно перечисляют налоги в бюджет, необходимо определить:
- срок, когда нужно представить данные в головное отделение фирмы для сводного налогового учета;
- перечень налогов, которые перечисляют по месту нахождения филиалов;
- кто рассчитывает эти налоги: сама фирма (ее головная структура) либо филиал по ее поручению;
- кто платит налоги: сама фирма либо филиал по ее поручению.
Этот раздел может выглядеть так:
|
Система налогового учета организуется и используется в целях получения данных для исчисления налогов в соответствии с внутренним Порядком обработки первичной документации и систематизации данных о хозяйственных операциях и объектах налогового учета. Порядок документооборота приведен в приложении 2. Налоговый учет ведется бухгалтерией (или, как вариант, отдельной налоговой службой). Филиалы обязаны строго соблюдать принципы и методы ведения налогового учета, определенные в данной учетной политике. По месту нахождения филиалов подлежат уплате следующие виды налогов и сборов:
Исчисление и уплату в бюджеты субъектов РФ налога на прибыль осуществляет головное подразделение организации. Исчисление и уплату налога на имущество предприятий и местных целевых сборов поручается производить филиалам. Для своевременного исчисления налогов и составления сводных деклараций филиалы должны представлять в головное подразделение:
В целях формирования сводного отчета филиалы обязаны представить в головное подразделение копии деклараций (расчетов) налогов и сборов в течение пяти дней после подачи их в территориальные налоговые органы. |
Правила и способы налогообложения
В этом разделе учетной политики отражают те способы и методы ведения налогового учета, которые выбирает сама фирма.
Обратите внимание: те позиции налогового законодательства, которые предполагают однозначную трактовку, в учетной политике отражать не следует.
Имущество, первоначальная стоимость которого не превышает 100 000 руб., не является амортизируемым. Об этом сказано в статье 256 Налогового кодекса. Кроме того, стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. На это прямо указано в статье 254 Налогового кодекса.
Положением по учету основнх средств (ПБУ 6/01) определено, что объекты основных средств стоимостью не более 40 000 руб. можно отражать в составе МПЗ и сразу списывать на расходы, без амортизации. В данном случае вопрос о том, учитывать ли такие основные средства, как МПЗ, а также в пределах какой суммы («но не более 40 000 рублей»), нужно обязательно отразить в соответствующем разделе учетной политики.
В то же время, имеет смысл проговорить в учетной политике для целей налогового учета, как учитывать имущество стоимостью от 40 000 руб. до 100 000 руб.
Можно определить, что имущество, используемое в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, стоимостью от 40 000 рублей до 100 000 рублей со сроком полезного использования более 1 года (12 месяцев) относится к материальным расходам и списывается в расходы равномерно, исходя из сроков его полезного использования. А имущество стоимостью до 40 000 рублей со сроком полезного использования более 1 года (12 месяцев) относится к материальным расходам и списывается в расходы единовременно в момент ввода его в эксплуатацию.
Этот раздел учетной политики для целей налогообложения рекомендуем вам вести по отдельным видам налогов.
Налог на добавленную стоимость
Если филиалы сами реализуют товары (работы, услуги), то могут возникнуть проблемы с нумерацией выдаваемых покупателям счетов-фактур. В этом случае в учетной политике можно записать:
|
Журналы регистрации исходящих счетов-фактур и книги продаж ведут отдельно в головном подразделении фирмы и в каждом филиале. В головном подразделении фирмы и в каждом филиале ведут сквозную нумерацию выдаваемых счетов-фактур. При этом к номеру счета-фактуры через дробь добавляют порядковый номер филиала:
Журналы регистрации входящих счетов-фактур и книги покупок также формируют отдельно в головном подразделении фирмы и в каждом филиале. Журналы регистрации счетов-фактур, подлинники счетов-фактур, книги покупок и книги продаж хранят в филиалах. По первому требованию их необходимо представить в головное подразделение. |
В том случае, если фирма ведет виды деятельности как облагаемые, так и не облагаемые НДС, в учетной политике для целей налогообложения необходимо отразить принципы распределения входного НДС, уплаченного продавцам.
Налог на прибыль
Рассмотрим, что необходимо отразить в учетной политике по налогу на прибыль. Глава 25 Налогового кодекса требует указать в учетной политике следующие элементы.
Метод определения доходов и расходов
В учетной политике необходимо указать, каким методом организация определяет доходы и расходы: методом начисления или кассовым методом.
Если фирма использует метод начисления, то датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг) считают день перехода права собственности на них от продавца к покупателю. А расходы признают в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникли. Время фактической оплаты при методе начисления значения не имеет.
По кассовому методу доход считают полученным, когда на банковский счет или в кассу фирмы поступили деньги за проданные товары (работы, услуги). При этом методе учета доходов расходы фирма может учитывать также только после их оплаты.
Обратите внимание: использовать кассовый метод могут не все фирмы. Это разрешено только тем, у кого в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ).
Если в течение года выручка фирмы, которая использует кассовый метод, превысит в среднем за каждый квартал один миллион рублей, она будет вынуждена перейти на метод начисления. При этом налоговую базу нужно будет пересчитать в соответствии с этим методом с начала года.
АО «Актив» применяет кассовый метод. В I квартале его выручка составила 800 000 руб., во II квартале – 1 000 000 руб., в III квартале – 1 500 000 руб.
По итогам полугодия среднеквартальная выручка составляла 900 000 руб. ((1 000 000 руб.+800 000 руб.) : 2). Следовательно, фирма правомерно применяла кассовый метод в этом периоде.
По итогам же 9 месяцев в среднем за каждый квартал выручка составила:
(800 000 руб. + 1 000 000 руб. + 1 500 000 руб.) : 3 = 1 100 000 руб.
Таким образом, выручка фирмы в среднем за каждый из трех прошедших кварталов превысила 1 000 000 руб. Поэтому «Актив» должен будет начать применять метод начисления. При этом все расходы и доходы нужно будет пересчитать в соответствии с методом начисления начиная с начала года.
Операторы новых морских месторождений и владельцы соответствующих лицензий не вправе применять кассовый метод. Это ограничение касается и кредитных потребительских кооперативов и микрофинансовых организаций (п. 1 ст. 273 НК РФ).
Кроме того, кассовый метод не могут использовать фирмы, которые работают в рамках договора или простого товарищества (совместной деятельности), или доверительного управления имуществом, или инвестиционного товарищества.
В случае заключения одного из таких договоров их участники, определяющие доходы и расходы по кассовому методу, обязаны перейти на определение доходов и расходов по методу начисления. Сделать это им нужно с начала налогового периода, в котором был заключен такой договор (п. 4 ст. 273 НК РФ).
Вновь созданные организации могут сразу использовать кассовый метод. Однако их выручка за первый налоговый период (календарный год) не должна превышать четырех миллионов рублей.
Порядок начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам
Фирма может выбрать один из двух методов (с учетом особенностей, предусмотренных ст. 259 НК РФ):
- линейный;
- нелинейный.
Помните: нелинейный метод начисления амортизации не применяется к зданиям, сооружениям и передаточным устройствам, НМА, входящим в восьмую, девятую и десятую амортизационные группы.
Линейный метод обязаны использовать и операторы нового морского месторождения углеводородного сырья, и организации, владеющие лицензиями на пользование соответствующим участком недр, по амортизируемым основным средствам, используемым исключительно при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на таком месторождении.
В учетной политике этот раздел может выглядеть так:
|
Применять линейный метод амортизации по ... объектам. Применять нелинейный метод амортизации по амортизационным группам (подгруппам). |
Применение нелинейного метода приводит к тому, что в первые годы использования объекта основных средств списывается значительная часть его первоначальной стоимости (ст. 259.2 НК РФ). Ведь норма амортизации при нелинейном способе почти в два раза выше, чем при линейном. Это увеличивает сумму расходов в налоговом учете.
Организация вправе закрепить в налоговой учетной политике применение амортизационной премии. Это условие позволяет компании единовременно включить в состав расходов отчетного или налогового периода (в зависимости от амортизационной группы) 10 % или 30% от суммы затрат на капитальные вложения в основные средства, а также затрат на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (п. 9 ст. 258 НК РФ).
Также нужно прописать размер и критерии, по которым льгота будет использована (в отношении всех ОС или отдельных объектов ОС) (письмо Минфина от 30 октября 2014 г.№ 03-03-06/1/55106). Ставка амортизационной премии не должна быть выше ее максимального размера по НК РФ.
Помните, что ускоренное признание расходов может привести к убытку, а амортизационная премия - не обязанность, а право налогоплательщика.
Если фирма применяет повышающие коэффициенты, то это также необходимо отразить в данном разделе учетной политики.
Например, если фирма амортизирует основные средства средства, используемые для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, запись может быть такой:
По основным средствам, работающим в три смены, к основной норме амортизации применять коэффициент 2.
С 1 января 2023 года вступают в силу поправки в НК РФ, согласно которым организации будут вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент в отношении некоторых ОС и НМА. Значение указанного коэффициента не может превышать 3.
Это амортизируемые основные средства, включенные на дату их ввода в эксплуатацию в единый реестр российской радиоэлектронной продукции и относящиеся согласно этому реестру к сфере искусственного интеллекта, и НМА в виде исключительных прав на программы для ЭВМ и базы данных, включенных в единый реестр российских программ для ЭВМ и баз данных.
Если организация планирует применять этот коэффициент, то это решение, а также размер коэффициента (в установленных пределах) необходимо зафиксировать в учетной политике для налоговых целей на соответствующий календарный год.
Важно отметить, что специальный коэффициент ускоренной амортизации нельзя применять в отношении НМА, срок полезного использования которых определен организацией самостоятельно.
Порядок списания стоимости материалов в производство
Списывать стоимость материалов можно одним из следующих способов (п. 8 ст. 254 НК РФ):
- методом оценки по стоимости единицы запасов;
- методом оценки по средней стоимости;
- методом оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).
В учетной политике этот раздел может выглядеть так:
|
Стоимость сырья и материалов, используемых при производстве товаров (работ, услуг), оценивается по средней стоимости. |
Порядок списания стоимости товаров при реализации
Списывать стоимость покупных товаров можно одним из следующих способов (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ):
- по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
- по средней стоимости;
- по стоимости единицы товара.
В учетной политике этот раздел может выглядеть так:
|
Фактическая себестоимость реализованных товаров оценивается по средней стоимости. |
При исчислении налога на прибыль доходы, полученные от реализации покупных товаров, организация вправе уменьшить на стоимость приобретения этих товаров (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Минфин в письме от 14 октября 2022 г. № 03-03-06/1/99816 пояснил, что затраты, связанные с покупкой товаров, следует формировать с учетом положений статьи 320 НК РФ.
А именно: стоимость приобретения товаров организация вправе определять с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Это означает, что в целях налогообложения прибыли стоимость приобретения товаров следует формировать исходя из цены, установленной условиями договора, а также в стоимость можно включать иные расходы, связанные с приобретением этих товаров.
Порядок формирования стоимости приобретения товаров (виды расходов, включаемых в нее) должен быть прописан в учетной политике для целей налогообложения.
Порядок списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг
Списывать стоимость выбывших ценных бумаг можно одним из следующих способов (п. 9 ст. 280 НК РФ):
- по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
- по стоимости единицы.
Обратите внимание: если вы списываете стоимость ценных бумаг, то применять метод по средней стоимости и метод по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО) нельзя.
В учетной политике необходимо утвердить один из указанных методов. Причем это касается не только профессиональных участников рынка ценных бумаг, но и всех остальных фирм, которые производят расчеты с помощью ценных бумаг или осуществляют финансовые вложения в ценные бумаги.
В учетной политике этот раздел может выглядеть так:
|
Стоимость ценных бумаг при их выбытии оценивается методом ФИФО. |
Создание резервов
Для равномерного учета некоторых видов расходов можно создавать резервы. Это дело добровольное, однако в учетной политике необходимо заранее отразить либо факт создания резервов, либо отказ от них.
Отчисления в резервы включаются в состав расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль, и уменьшают базу по данному налогу. Это позволяет существенно увеличить сумму расходов отчетного периода, а это не всегда бывает выгодно компании, поскольку если такое законное завышение расходов приведет к образованию убытка, то компании грозит вызов на убыточную комиссию.
В учетной политике этот раздел может выглядеть так:
|
АО «Актив» не создает резервов для целей налогообложения. |
Налоговым кодексом предусмотрено создание резервов:
- резерва по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ);
- резерва предстоящих расходов на оплату отпусков (ст. 324.1 НК РФ);
- резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и вознаграждений по итогам работы за год (ст. 324.1 НК РФ);
- резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК РФ);
- резерва предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов (ст. 267.1 НК РФ);
- резерва предстоящих расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (ст. 267.2 НК РФ);
- резерва на ремонт основных средств (ст. 324 НК РФ).
Покажем, как в учетной политике прописать резерв на ремонт основных средств.
Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств рассчитывают исходя из совокупной стоимости основных средств и норматива отчислений, определяемых на 1 января года, в котором создается резерв. Норматив отчислений рассчитывается отношением предельной суммы отчислений к совокупной стоимости основных средств.
Предельная сумма резерва не может быть больше средней величины фактических расходов на ремонт за последние три года.
В учетной политике можно написать:
|
Фирма согласно смете в 2021 году планирует потратить на текущий ремонт основных средств 900 000 руб. Фактические расходы на ремонт за предыдущие три года составили 2 400 000 руб. Средние фактические расходы на ремонт – 800 000 руб. (2 400 000 руб. : 3 года). Планируемая сумма расходов на ремонт больше средней суммы фактических расходов, поэтому предельная величина резерва составит 800 000 руб. По состоянию на 1 января 2021 г. у фирмы числятся амортизируемые основные средства, совокупная стоимость которых равна 12 000 000 руб. Норматив отчислений в резерв составит 6,67% (800 000 руб. : 12 000 000 руб. × 100%). Организация отчитывается по налогу на прибыль ежемесячно. Поэтому сумма ежемесячных отчислений в резерв в 2021 г. составит 67 000 руб. (12 000 000 руб. × 6,7% : 12 мес.). Проводить особо сложные и дорогие виды капремонта не планируется. |
Порядок определения суммы незавершенного производства
Не забывайте: сумму прямых расходов текущего месяца для процесса производства продукции и выполнения работ (оказания услуг) рассчитывают по разному (ст. 319 НК РФ). Но это не является элементом учетной политики, поскольку для каждого вида деятельности порядок установлен.
В учетной политике необходимо отразить отдельные моменты, связанные с расчетом суммы незавершенного производства (НЗП) в налоговом учете.
Из статьи 319 Налогового кодекса видно, что закон требует определять сумму незавершенного производства отдельно по каждому виду выпускаемой продукции. При этом способы распределения прямых затрат различны для разных видов деятельности (производство или выполнение работ (оказание услуг)). Внутри одного вида деятельности также могут быть разные критерии в рамках действующего законодательства.
Поэтому фирме необходимо правильно сформировать суммы прямых расходов, которые подлежат распределению на НЗП, по каждому виду деятельности и виду выпускаемой продукции.
Учет стоимости незавершенного производства необходимо вести в привязке к конкретным видам продукции. То есть расчет необходимо проводить по каждому виду выпускаемой организацией продукции.
Таким образом, в учетной политике следует определить один вид сырья по каждому виду выпускаемой продукции, который будет использоваться в качестве критерия для оценки сумм прямых расходов. При этом не имеет значения соотношение стоимости выбранного материала с общей стоимостью используемого для изготовления продукции сырья всех видов. Это может быть как самое дорогое сырье, так и сырье, для которого легче всего отследить его наличие в натуральном выражении на всех этапах обработки (переработки) и готовой продукции.
Швейная фабрика выпускает мужские костюмы. На их пошив расходуются следующие материалы:
- основная ткань;
- подкладочная ткань;
- бортовка;
- пуговицы;
- нитки.
Фабрика решила, что в качестве критерия следует применить основную ткань, из которой шьются костюмы. Тогда в учетной политике в соответствующем разделе необходимо сделать примерно такую запись:
«Сумма прямых расходов в незавершенном производстве определяется в доле, соответствующей доле основной ткани (наименование материала) в исходном сырье, за минусом технологических потерь».
Чтобы рассчитать сумму незавершенного производства для фирмы, выполняющей работы (оказывающей услуги), надо определить общий объем выполненных в течение месяца работ. Кроме того, необходимо учесть работы, которые начали выполнять в более ранние периоды (остаток НЗП на начало месяца).
Чтобы определить объем выполняемых заказов, фирма может выбрать один из следующих показателей:
- сметную стоимость работ (плановая калькуляция работ без учета нормы прибыли);
- стоимость заказов по ценам заказов (то есть по договорной стоимости);
- стоимость заказов, формируемую на основании прямых расходов, относящихся непосредственно к каждому заказу;
- натуральные показатели, если работы (услуги) могут быть измерены в подобных показателях и если эти показатели по различным заказам сопоставимы.
В учетной политике этот раздел может выглядеть так:
|
При выполнении работ или оказании услуг незавершенное производство оценивается по договорной стоимости заказов. |
Определение доли налога, подлежащего уплате по месту нахождения структурного подразделения
Платить налог на прибыль фирма должна по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений. Поэтому, если фирма не применяет специальные налоговые ставки и если у фирмы есть обособленное подразделение, то она должна выбрать один из двух показателей, с помощью которого будет определять долю прибыли, приходящуюся на каждое структурное подразделение. Можно выбрать либо показатель среднесписочной численности работников, либо показатель расходов на оплату труда.
Этот раздел учетной политики может выглядеть так:
|
Для расчета суммы налога на прибыль, причитающейся к уплате в бюджеты субъектов РФ по месту нахождения филиалов АО «Актив», применяется показатель расходов на оплату труда. |
Учет курсовых разниц по валютным требованиям
Курсовые разницы по валютным требованиям и обязательствам (кроме авансов) в общем порядке признаются в расходах:
- на дату их прекращения (исполнения);
- на последнее число текущего месяца - при переоценке еще непогашенных, то есть действующих валютных требований и обязательств (пп. 7 п. 4, п. 8 ст. 271, пп. 6 п. 7, п. 10 ст. 272 НК РФ).
Эта дата выбирается в зависимости от того, какое из двух условий произошло раньше.
Федеральный закон от 26 марта 2022 г. № 67-ФЗ временно изменил этот порядок.
В 2022 году положительную курсовую разницу по валютным требованиям разрешили признавать только на дату прекращения. По отрицательной курсовой разнице в 2022 году было предписано учитывать в общем порядке, а применять новый порядок (учитывать ее на дату прекращения) – только в 2023 и 2024 годах.
Но в конце 2022 года Федеральный закон от 19 декабря 2022 года № 523-ФЗ дал налогоплательщикам право признавать в расходах отрицательную курсовую разницу, которая возникла в 2022 году в отношении не прекращенного по состоянию на 31 декабря 2022 года валютного требования или обязательства, только на дату его прекращения (исполнения). Как это было установлено Законом № 67-ФЗ для положительных разниц.
Таким образом, отрицательные курсовые разницы, признанные ранее в уменьшение налоговой базы 2022 года, разрешено исключить из расходов этого налогового периода, если задолженность остается непогашенной на 31 декабря 2022 года.
Для этого налогоплательщику нужно внести изменение в учетную политику для целей налогообложения.
Формулировка может быть такой.
|
Отрицательная курсовая разница, возникшая в 2022 году в отношении не прекращенного по состоянию на 31 декабря 2022 года валютного требования или обязательства, признается в расходах только на дату его прекращения. Основание: Федеральный закон от 19 декабря 2022 года № 523-ФЗ. |
Регистры налогового учета
Формы налоговых регистров, которые фирма использует, чтобы рассчитать налогооблагаемую прибыль, лучше всего привести в приложении к приказу об учетной политике.
В учетной политике следует написать:
|
Налоговый учет ведется организацией в регистрах, форма которых приведена в приложении 1 к данному приказу. |
Полная версия этой статьи доступна только платным пользователям бератора
Чтобы получить доступ, просто оформите заказ на бератор:
- Мы откроем вам доступ сразу после оплаты
- Вы получите бератор по очень выгодной цене
- Все новые возможности бератора вы будете получать бесплатно!
Связаться с нами