.
^ Наверх

Как учесть отчисления в оценочные резервы

Последний раз обновлено:

В бухгалтерском учете вы можете создавать оценочные резервы. Они нужны для того, чтобы отразить то или иное имущество фирмы на конец отчетного года по рыночной цене. Кроме того, резерв создают для списания долгов покупателей (дебиторов).

К оценочным относят резервы:

  • под обесценение вложений в ценные бумаги;
  • по сомнительным долгам.

Сумму отчислений в резерв указывают по строке 2350 отчета о финансовых результатах.

Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги

Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги могут создавать фирмы, у которых есть ценные бумаги, не котирующиеся на фондовой бирже, а также и иные финансовые вложения, не обращающиеся на организованном рынке, – например, в уставные капиталы обществ с ограниченной ответственностью, в выданные займы.

Учетная стоимость этих ценных бумаг может оказаться ниже ее расчетной цены (средней цены по сделкам с аналогичными бумагами). В этом случае у фирмы возникнет убыток.

Если вы предполагаете, что убыток будет крупным, лучше списать его на расходы равномерно. Для этого в бухгалтерском учете создают резерв под обесценение вложений в ценные бумаги.

Обратите внимание: в балансе стоимость ценных бумаг показывают за вычетом суммы резерва (то есть по цене их возможной продажи).

Проверка на обесценение финансовых вложений производится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года. Фирма может производить такую проверку на промежуточные отчетные даты.

При проверке на обесценение смотрят на выполнение следующих условий:

  • на две последние отчетные даты учетная стоимость ценных бумаг была существенно (на 5% и более) выше расчетной (средней) цены по сделкам с аналогичными ценными бумагами;
  • в течение отчетного периода расчетная стоимость ценных бумаг значительно изменялась исключительно в сторону уменьшения;
  • существенного повышения расчетной стоимости в будущем не ожидается.

Если эти условия выполнены, необходимо создать резерв.

Бухгалтер должен отразить эту операцию проводкой:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 59

– создан резерв под обесценение финансовых вложений.

Если очередная проверка на обесценение выявит, что расчетная стоимость ценных бумаг (средняя цена по сделкам с аналогичными бумагами) снизилась, то сумму резерва нужно увеличить.

На обесценение нужно проверять не только ценные бумаги, но и иные финансовые вложения, не обращающиеся на организованном рынке, – например, в уставные капиталы обществ с ограниченной ответственностью, в выданные займы. Такие финансовые вложения обесцениваются, если финансовое положение соответствующего контрагента (ООО, заемщика и др.) существенно ухудшается.

Сумму отчислений в резерв относят к прочим расходам и указывают по строке 2350 отчета о финансовых результатах.

Обратите внимание: сумма резервов под обесценение финансовых вложений налогооблагаемую прибыль фирмы не уменьшает.

Пример. Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги.

По данным на начало IV квартала отчетного года АО «Актив» принадлежит 1000 облигаций. Официальных котировок по ним нет. Учетная цена – 150 руб. за облигацию.

В течение IV квартала в компанию регулярно поступала информация о большом количестве сделок с аналогичными облигациями. Средняя цена по сделкам – 90 руб. (что более чем на 5% ниже балансовой цены).

31 декабря отчетного года бухгалтер «Актива» сделал проводку:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 59

– 60 000 руб. (1000 шт. × (150 руб. – 90 руб.)) – создан резерв под обесценение финансовых вложений.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2350 бухгалтер должен указать сумму отчислений в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги в размере 60 000 руб.

Резерв по сомнительным долгам

У компании может быть сомнительная задолженность. В этом случае она обязана создавать резерв по сомнительным долгам. Напомним, сомнительной и подлежащей резервированию считают не обеспеченную соответствующей гарантией задолженность, которую контрагенты не погасили в срок, определенный договором, или у компании есть информация о том, что дебиторская задолженность не будет погашена вовремя.

Если такой долг станет безнадежным, то его нужно списать. Фирма должна сделать это, если:

  • по задолженности истек срок исковой давности (три года с момента ее возникновения);
  • стало известно о том, что должник - юридическое лицо ликвидирован (ст. 419 ГК РФ).

Обратите внимание: если срок погашения задолженности в договоре не указан, его определяют в порядке, установленном гражданским законодательством. Так, по договору купли-продажи покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после того, как он его получил (ст. 486 ГК РФ).

Обратите внимание: в балансе дебиторскую задолженность отражают за вычетом сумм созданных резервов.

Тем самым фирма, с одной стороны, показывает в отчетности достоверное состояние расчетов с дебиторами, но ценой ухудшения своего финансового положения.

Так как введена обязанность создания резерва по сомнительным долгам для фирм, у которых есть сомнительная дебиторская задолженность, то в учетной политике уже не нужно писать о том, что компания формирует в бухучете резерв по сомнительным долгам.

Обратите внимание: в бухгалтерском и налоговом учете для создания резерва установлены разные правила.

Так, в бухгалтерском учете резерв по сомнительному долгу формируют, если выявляют задолженность, которую можно считать сомнительной, а затем по каждому сомнительному долгу формируют резерв.

По правилам налогового учета задолженность должна соответствовать условиям:

  • задолженность возникла по расчетам только за продукцию (товары, работы, услуги);
  • задолженность не погашена в срок, установленный договором;
  • задолженность не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией.

Сумма резерва в налоговом учете зависит от срока возникновения обязательства.

Так, на полную сумму резерв создают только по тем долгам, которые просрочены более чем на 90 календарных дней. Если время просрочки составляет от 45 до 90 календарных дней, в резерв включают только 50% от суммы задолженности. Если же этот срок не превышает 45 календарных дней, резерв вообще не создают (ст. 266 НК РФ).

Общая сумма резервов по сомнительным долгам в налоговом учете не может превышать большую из величин - 10% от выручки за предыдущий налоговый период или 10% от выручки за текущий отчетный период (Федеральный закон от 30 ноября 2016 г. № 405-ФЗ).

В бухгалтерском учете резерв формируется по каждому сомнительному долгу. Величину оценочного значения определяет бухгалтер. Например, размер оценочного обязательства по сомнительному долгу в виде денежных средств, которые зависли в обслуживающем вашу фирму банке, у которого отозвали лицензию, может быть оценен в 100% от суммы образовавшегося долга.

Создание резервов по сомнительным долгам в налоговом учете, в отличие от бухгалтерского, является правом, а не обязанностью фирмы. Поэтому свой выбор нужно отразить в учетной политике для налогообложения.

Формирование резерва по сомнительным долгам отражается в бухгалтерском учете проводкой:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 63

– сформирован резерв.

Если фирма формирует резерв по сомнительным долгам и в бухгалтерском, и в налоговом учете, следует помнить о том, что правила их создания различаются. Поэтому в бухгалтерском учете нужно будет применять ПБУ 18/02.

Пример. Резерв по сомнительным долгам

В ходе инвентаризации по состоянию на 31 декабря фирма выявила сомнительную дебиторскую задолженность в сумме 100 000 руб. и сформировала на эту сумму резерв. Бухгалтер сделал проводку:

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 63

– 100 000 руб. – начислен резерв сомнительных долгов.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2350 бухгалтер укажет сумму резерва по сомнительным долгам – 100 000 руб.

В налоговом учете резерв рассчитан в сумме 80 000 руб.

На 31 декабря образуется разница между суммами расходов в виде резерва в бухгалтерском и налоговом учете в сумме 20 000 руб.

Данная разница является временной. Поэтому, если фирма учитывает разницы между налоговым и бухгалтерским учетом затратным методом, в бухгалтерском учете в соответствии с п. 14 ПБУ 18/02 должен быть сформирован отложенный налоговый актив (ОНА) в сумме 5000 руб. (20 000 руб. х 20%):

ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68

– 5000 руб. – признан ОНА.

В дальнейшем, в момент включения задолженности во внереализационные расходы временная разница погашается, и ОНА списывается:

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 09

– 5000 руб. – списан ОНА.

За счет резерва списываются безнадежные долги, а неиспользованная сумма резерва относится в прочие доходы. Проводки такие:

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 62

– списан безнадежный долг за счет сформированного резерва;

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 91-1

– списана неиспользованная сумма резерва.

Сумму списанного долга вам нужно отнести на забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». Эта задолженность должна числиться там в течение 5 лет.

Для этого сделайте проводки:

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 62 (60, 76, …)

– списан безнадежный долг, под который ранее был создан резерв сомнительных долгов;

ДЕБЕТ 007

– безнадежный долг учтен на забалансовом счете.

Сомнительная задолженность по суммам, оставшимся в лопнувшем банке

Итак, когда у фирмы появляется сомнительная задолженность, она обязана в бухучете создать резерв по сомнительным долгам. Сумму резерва определяют по каждому отдельному сомнительному долгу в зависимости от платежеспособности должника и оценки вероятности погашения долга (п. 2, 3 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений»).

Дебиторскую задолженность в виде суммы, зависшей в банке, у которого отозвали лицензию, можно признавать сомнительной, но для этого важно правильно выбрать дату.

Это может быть день, когда вам стало известно, что в суде будет рассматриваться заявление о признании вашего банка банкротом.

Практика показывает, что в рассматриваемой ситуации резерв создается в размере 100% суммы дебиторской задолженности банка.

Создание резерва по сомнительным долгам в бухучете признается прочим расходом (п. 11 ПБУ 10/99). При его формировании делается проводка:

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Напомним, что сделать эту запись нужно в момент, когда задолженность банка признается сомнительной.

Долг будет списываться за счет созданного резерва. Основанием для списания будет приказ директора. А выпустить этот приказ можно будет только при получении информации о внесении в ЕГРЮЛ записи о ликвидации банка.

На основании приказа бухгалтер сделает проводку:

Дебет 63 Кредит 76, субсчет «Расчеты по претензиям»

  • списана за счет резерва задолженность банка в связи с ликвидацией.

Сомнительные долги микрофинансовых организаций

Сомнительным долгом в бухучете может быть признана любая дебиторская задолженность, включая задолженность заемщиков по выданным займам, которые относятся к финансовым вложениям (п. 3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»).

Но в пункте 37 ПБУ 19/02 сказано о том, что устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях деятельности, является обесценением финансовых вложений. Согласно требованиям пункта 38 этого ПБУ при возникновении ситуации, в которой может произойти обесценение финансовых вложений, организация должна осуществить проверку наличия условий устойчивого снижения их стоимости, и если проверка на обесценение подтверждает это, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений.

Заметим, что обесцененный заем, по сути, представляет собой сомнительную дебиторскую задолженность. Обесценение по займу можно констатировать, если финансовое состояние заемщика ухудшилось, и он не будет в состоянии вернуть долг.

Тогда возникает вопрос: нужно ли создавать отдельный резерв по обесценению займа или достаточно создать резерв сомнительных долгов? В Рекомендациях сказано, что если объект финансовых вложений представляет собой дебиторскую задолженность по предоставленному займу, формой резервирования обесценения финансовых вложений в отношении такого актива является резерв сомнительных долгов. Его начисляют на счет 63.

Создавать отдельный резерв по обесценению финансовых вложений в виде предоставленных займов с отражением его на счете 59 нужно только в случае, если нормативными правовыми актами установлены специальные требования к формированию таких резервов. Например, специальные требования содержатся в указаниях Банка России от 28 июня 2016 г. № 4054-У «О порядке формирования микрофинансовыми организациями резервов на возможные потери по займам» (далее – Указания).

Деятельность микрофинансовых организаций связана с высоким риском невозвратов выданных займов. Инвентаризацию займов они обязаны ежеквартально по состоянию на последнее число квартала. Формировать резервы по сумме основного долга и по начисленным процентам микрофинансовым организациям нужно отдельно (п. 3 Указаний). В отношении процентов по выданным займам они формируют резерв сомнительных долгов (п. 70 Положения по ведению бухучета и отчетности), а в отношении процентов - резерв по обесценению финансовых вложений.

Резервы формируют по совокупной сумме займов, входящих в ту или иную группу (1 до 30 дней, от 31 до 60 дней и т. д.) (п. 4,4 Указаний).

Резерв под обесценение финансовых вложений по сумме неисполненных (частично неисполненных) обязательств по займам отражается проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 59

- начислен резерв под обесценение финансовых вложений.

Резерв сомнительных долгов на предельную сумму процентов по выданным займам отражается проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 63, субсчет «Просроченная задолженность по процентам»

- начислен резерв сомнительных долгов.

Восстанавливается резерв проводкой:

Дебет 59 (63) Кредит 91-1

- восстановлен созданный резерв.



Полная версия этой статьи доступна только платным пользователям бератора

Чтобы получить доступ, просто оформите заказ на бератор:

  • Мы откроем вам доступ сразу после оплаты
  • Вы получите бератор по очень выгодной цене
  • Все новые возможности бератора вы будете получать бесплатно!

Если у вас уже есть доступ, войдите в личный кабинет




Подписывайтесь на наши рассылки

Только полезная и свежая информация для бухгалтеров от экспертов бератора:
советы, проводки, примеры из практики и образцы документов.
Самое ценное, что будет в вашей почте.

 Закажите бератор сейчас
и получите отличный подарок
Заказать бератор