Вычет авансового НДС после отгрузки
Последний раз обновлено:
Как известно, оплаты (частичные оплаты), полученные фирмой в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг), облагают НДС. Сумму налога рассчитывают так:
- если товары (работы, услуги) облагают НДС по ставке 20%:
| Сумма предоплаты | х | 20% | : | 120% | = | НДС, подлежащий уплате в бюджет с суммы полученной предоплаты |
- если товары (работы, услуги) облагают НДС по ставке 10%:
| НДС, подлежащий уплате в бюджет с суммы полученной предоплаты | = | Сумма предоплаты | х | 10% | : | 110% |
При передаче имущественных прав на жилые дома, гаражи и машино-места налоговая база по НДС определяется как разница между суммой аванса и суммой расходов на приобретение прав. Сумма расходов определяется пропорционально доле предоплаты. При передаче прав уплаченный с предоплаты НДС можно принять к вычету.
Если оплата получена в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС, платить налог не нужно.
После того как товары, под предстоящую поставку которых была получена предоплата, отгружены, НДС, ранее начисленный с аванса, можно принять к вычету (независимо от его уплаты в бюджет).
Это предусматривает пункт 8 статьи 171 Налогового кодекса:
«Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг)».
Судебная практика показывает, что проверяющие не всегда правильно применяют эту норму.
Инспекция начислила НДС сначала на суммы поступившей предоплаты, а затем на всю сумму реализации без вычета налога, исчисленного по авансам.
Судьи признали такое доначисление налога неправомерным и указали, что при определении величины недоимки (и пеней) проверяющие должны учитывать не только сумму реализации, но и причитающиеся налогоплательщику вычеты. В данному случае это был вычет НДС, исчисленного по авансам.
Начисление НДС сначала на суммы поступившей предоплаты, а затем на всю сумму реализации без вычета авансового НДС, фактически приводит к двойному налогообложению одних и тех же операций по реализации, что недопустимо.
На это обратил внимание Арбитражный суд Московского округа, который признал неправомерным двойное начисление НДС, что недопустимо (Постановление АС Московского округа от 16 мая 2024 г. № Ф05-32422/2022 по делу № А40-225427/2021).
Во II квартале ООО «Пассив» заключило с покупателем договор на поставку офисной мебели. Сумма договора – 72 000 руб. (в том числе НДС – 12 000 руб.).
В этом же квартале «Пассив» получил частичную оплату в счет предстоящей поставки. Сумма предоплаты – 36 000 руб., что составляет 50% от суммы договора.
НДС, который надо начислить с предоплаты, составит:
36 000 руб. × 20% : 120% = 6000 руб.
Предположим, что никаких других операций во II квартале у «Пассива» не было.
Следовательно, в течение III квартала НДС, исчисленный с предоплаты, «Пассив» должен перечислить в бюджет.
В III квартале мебель была отгружена покупателю. С выручки от продажи мебели бухгалтер «Пассива» должен начислить НДС – 12 000 руб.
Одновременно сумму налога, уплаченную в бюджет с ранее полученной предоплаты (6000 руб.), можно принять к вычету.
Таким образом, по декларации за III квартал «Пассив» перечислит в бюджет только 6000 руб. (12 000 – 6000).
Бухгалтер «Пассива» должен сделать такие проводки:
во II квартале
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные»
– 36 000 руб. – получена предоплата от покупателя;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Авансы полученные» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 6000 руб. (36 000 руб. × 20% : 120%) – начислен НДС с полученной предоплаты.
равными долями 25 июля, 25 августа, 25 сентября
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 51
– 2000 руб. – перечислен НДС в бюджет в размере 1/3 квартального платежа (согласно декларации за II квартал).
в III квартале
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
– 72 000 руб. – отражена выручка от реализации мебели;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 12 000 руб. – начислен НДС с выручки от реализации мебели;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 76 субсчет «Авансы полученные»
– 6000 руб. – НДС, ранее уплаченный в бюджет с предоплаты, принят к вычету;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные» КРЕДИТ 62
– 36 000 руб. – зачтена предоплата, ранее полученная от покупателя.
равными долями 25 октября, 25 ноября, 25 декабря
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 51
– 2000 руб. – НДС перечислен в бюджет в размере 1/3 квартального платежа (согласно декларации за III квартал).
Даже если предоплата была получена несколько лет назад, продавец может принять к вычету авансовый НДС, заплаченный после оказания услуг под эту предоплату (письмо Минфина России от 7 мая 2018 г. № 03-07-11/30585).
Сколько НДС можно принять к вычету
Принять НДС к вычету можно только в сумме, указанной в счете-фактуре на отгрузку (Закон от 21 июля 2014 г. № 238-ФЗ). То есть вычету подлежит лишь та сумма НДС, которая относится к отгруженному товару (выполненным работам, оказанным услугам, переданным имущественным правам) (п. 6 ст. 172 НК РФ). Например, если продавец отгрузил товар на сумму меньшую, чем полученная предоплата, то принять к вычету он сможет только ту сумму НДС, которая указана в счете-фактуре на отгрузку.
Поясним сказанное на примере.
Компания-продавец заключила с компанией-покупателем договор на поставку мебели на общую сумму 144 000 руб. (в том числе НДС – 24 000 руб.) на условиях 100-процентной предоплаты. Получив предоплату в счет предстоящей поставки мебели, бухгалтер продавца сделает проводку:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные»
– 144 000 руб. – получена предоплата от покупателя;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по авансам полученным» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 24 000 руб. – начислен НДС с полученной предоплаты.
По условиям договора продавец отгружает товар покупателю отдельными партиями. Предположим, в том же квартале первая партия мебели на общую сумму 60 000 руб. (в том числе НДС – 10 000 руб.) была отгружена покупателю. Бухгалтер продавца запишет:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
– 60 000 руб. – отражена выручка от реализации мебели;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 10 000 руб. – начислен НДС с выручки от реализации мебели.
Сумму НДС, начисленную в бюджет с ранее полученной предоплаты, в части отгруженного товара бухгалтер продавца может принять к вычету:
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по авансам полученным»
– 10 000 руб. – НДС, ранее уплаченный в бюджет с предоплаты в части отгруженного товара принят к вычету;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные» КРЕДИТ 62
– 60 000 руб. – зачтена предоплата, ранее полученная от покупателя.
Таким образом, по декларации за текущий квартал продавец перечислит в бюджет только 14 000 руб. (24 000 руб. – 10 000 руб.).
В случае, когда по условиям договора товар отгружается партиями и в счет оплаты каждой партии идет только часть аванса, а остальная стоимость отгрузки оплачивается дополнительно, к вычету принимается только НДС в части зачтенной предоплаты.
Вычет входного НДС производится на основании счета-фактуры в сумме, которая в нем указана. Это правило подтверждено в письме Минфина от 4 августа 2023 г. № 03-07-08/73264.
Рассмотрена ситуация. Товары куплены по предоплате за иностранную валюту. При отгрузке продавец выставил счет-фактуру в рублях, хотя валюта и была указана.
Минфин рассудил так: в этом случае покупателю не требуется пересчитывать в рубли валютную сумму НДС – ведь в счете-фактуре уже указана сумма налога в рублях. Ее и следует принять к вычету.
Предоплата и отгрузка в одном квартале
Однако на практике часто бывает так: фирма получает предоплату и отгружает товары (работы, услуги) в одном и том же квартале.
Нужно ли в этом случае отдельно перечислять в бюджет налог с предоплаты, чтобы принять его к вычету?
Если поступление аванса и отгрузка товаров (работ, услуг) произошли в одном квартале, то нужно сначала начислить НДС с предоплаты, а потом при отгрузке товаров принять сумму налога к вычету.
Поэтому, если предоплата и отгрузка произошли в рамках одного квартала, отдельно перечислять в бюджет НДС с аванса не нужно.
Поясним сказанное на примере.
Во II квартале ООО «Пассив» заключило с покупателем договор на поставку офисной мебели.
Сумма договора – 72 000 руб. (в том числе НДС – 12 000 руб.).
В этом же квартале «Пассив» получил частичную оплату в счет предстоящей поставки и отгрузил мебель покупателю.
Сумма предоплаты – 36 000 руб., что составляет 50% от суммы договора.
НДС, который надо заплатить с предоплаты, составит:
36 000 руб. × 20% : 120% = 6000 руб.
С выручки от продажи мебели бухгалтер «Пассива» должен начислить НДС – 12 000 руб.
Сумму налога, начисленную в бюджет с ранее полученного аванса (6000 руб.), можно принять к вычету.
Таким образом, по декларации за II квартал «Пассив» перечислит в бюджет 12 000 руб. (6000 + 12 000 – 6000).
Бухгалтер «Пассива» должен сделать такие проводки:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные»
– 36 000 руб. – получен аванс от покупателя;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Авансы полученные» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 6000 руб. (36 000 руб. × 20% : 120%) – начислен НДС с полученного аванса;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
– 72 000 руб. – отражена выручка от реализации мебели;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 12 000 руб. – начислен НДС с выручки от реализации мебели;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 76 субсчет «Авансы полученные»
– 6000 руб. – НДС, ранее уплаченный в бюджет с аванса, принят к вычету;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные» КРЕДИТ 62
– 36 000 руб. – зачтен аванс, ранее полученный от покупателя.
равными долями 25 июля, 25 августа, 25 сентября
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 51
– 4000 руб. – перечислен НДС в бюджет в размере 1/3 квартального платежа (согласно декларации за II квартал).
Аванс получен в иностранной валюте
При получении российской организацией предоплаты в иностранной валюте полученная сумма пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату получения, то есть на дату поступления денежных средств на счета компании в банках и (или) в кассу.
База по НДС определяется с учетом пункта 3 статьи 153 НК РФ: полученная в иностранной валюте выручка пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ. Дата пересчета соответствует моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), имущественных прав, как наиболее ранняя из следующих дат (ст. 167 НК РФ):
- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Если договор содержит условие о предварительной оплате, пересчитывать полученную валюту в рубли придется дважды, ориентируясь на курс валюты на даты получения аванса и выполнения работ (п. 14 ст. 167 НК РФ).
Вместе с тем суммы полученной предварительной оплаты дальнейшей переоценке не подлежат. Доходы продавца признаются в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств полученной предоплаты (п. 9 ПБУ 3/2006).
При получении оплаты в иностранной валюте в счет предстоящей реализации товаров налоговая база определяется в результате пересчета полученной суммы в рубли по курсу ЦБ на дату получения, то есть поступления денежных средств на счета организации в банках и (или) в кассу.
Исчислив с полученной предоплаты «авансовый» НДС, исполнитель выпишет «авансовый» счет-фактуру и зарегистрирует документ в книге продаж.
«Отгрузочный» НДС подлежит исчислению на дату подписания акта выполненных работ.
«Авансовый» НДС в силу пункта 8 статьи 171 НК РФ подлежит вычету в размере налога, исчисленного со стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее полученной оплаты, частичной оплаты (п. 6 ст. 172 НК РФ).
Причем независимо от курса иностранной валюты, действующего на дату выполнения работ (см. письмо Минфина от 12 мая 2021 г. № 03-07-08/36033).
Договором предусмотрена 100%-я предоплата. Сумма предоплаты – 15 000 евро, перечислена в августе. Предположим, курс евро в день получения аванса составляет 62 руб./евро.
Акт сдачи-приемки работ подписан в октябре. Предположим, курс евро на эту дату составил 67 руб./евро.
Бухгалтер сделал записи:
в августе (на дату получения аванса)
Дебет 52 Кредит 62
– 930 000 руб. (15 000 евро х 62 руб./евро) – получена предоплата в счет последующего выполнения работ;
Дебет 76-ав Кредит 68
– 155 000 руб. (15 000 евро : 120% х 20% х 62 руб./евро) – начислен НДС с полученного аванса;
в октябре (на дату подписания акта выполненных работ)
Дебет 62 Кредит 90-1
– 930 000 руб. (15 000 евро х 62 руб./евро) – отражена бухгалтерская выручка (исходя из курса, действующего на дату получения аванса);
Дебет 90-3 Кредит 68
– 67 500 руб. (15 000 евро : 120% х 20% х 67 руб./евро) – отражен НДС с отгрузки;<
Дебет 68 Кредит 76-ав
– 155 000 руб. – принят к вычету НДС с полученного аванса.
Исполнитель (поставщик) вправе принять к вычету сумму налога, исчисленного с полученного в иностранной валюте аванса, в полной сумме. Даже в случае, если такая сумма в результате снижения курса валюты окажется больше НДС, начисленного в день отгрузки.
Уменьшение стоимости ранее отгруженных товаров
После уменьшения стоимости ранее отгруженных товаров у продавца образуется переплата. В счет этой переплаты предполагается отгрузить следующие партии товара покупателю. В этом случае переплата является частичной оплатой предстоящей поставки товаров. Значит, сумму переплаты как любую предоплату нужно включить в налоговую базу по НДС и заплатить налог. Сделать это нужно в том квартале, в котором продавец и покупатель заключили договор или соглашение на уменьшение стоимости отгруженных товаров (письмо Минфина России от 3 октября 2017 г. № 03-07-11/64367).
Поскольку НДС с оплаты предстоящих поставок товаров подлежит вычетам при отгрузке товаров (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ), сумма НДС в части этой переплаты принимается к вычету только после отгрузки новой партии товаров. На это указывает Минфин России в письме от 11 июля 2013 года № 03-07-11/27047.
ООО «Альфа» (продавец) и ООО «Омега» (покупатель) заключили в начале года договор на поставку кондиционеров. Договором предусмотрена скидка, изменяющая цену ранее отгруженного товара, за превышение объема закупок по итогам полугодия.
1 июня «Альфа» получила от «Омеги» предоплату в размере 240 000 руб. (в том числе НДС – 40 000 руб.) в счет очередной поставки кондиционеров.
15 июня была произведена отгрузка на сумму полученной предоплаты.
1 июля «Альфа» подвела итоги по объему закупок, в результате чего «Омеге» была предоставлена 5%-ная скидка в виде уменьшения цены партии товара, поставленной 15 июня. В связи с этим сумма отгрузки составила 228 000 руб. (в том числе НДС – 38 000 руб.). В результате соответствующая сумма переплаты, оставшаяся у ООО «Альфа», - 12 000 руб. (240 000 – 228 000) - была признана обеими сторонами предоплатой, полученной в счет предстоящей поставки кондиционеров.
3 июля ООО «Альфа» отгрузило ООО «Омега» кондиционеры на сумму 12 000 руб. (в том числе НДС – 2000 руб.).
В бухучете ООО «Альфа» были сделаны следующие проводки:
1 июня
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные»
– 240 000 руб. – получена предоплата от ООО «Омега» в счет предстоящей поставки кондиционеров;
ДЕБЕТ 76 субсчет «НДС с авансов» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 40 000 руб. — начислен НДС с суммы предоплаты за кондиционеры;
15 июня
ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями» КРЕДИТ 90-1
– 240 000 руб. – отражена выручка от реализации кондиционеров «Омеге»;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 40 000 руб. – отражена сумма НДС с выручки от реализации кондиционеров;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные» КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями»
– 240 000 руб. - зачтена ранее полученная предоплата в счет погашения задолженности за отгруженные кондиционеры;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 76 субсчет «НДС с авансов»
– 40 000 руб. - принят к вычету НДС, ранее исчисленный с суммы предоплаты;
1 июля
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные» КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями»
– 12 000 руб. - восстановлена часть суммы ранее полученной предоплаты в связи с предоставлением скидки;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 76 субсчет «НДС с авансов»
– 2000 руб. – восстановлена часть суммы НДС, ранее исчисленная с суммы предоплаты;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями» КРЕДИТ 90-1
– 12 000 руб. – уменьшена сумма выручки от реализации кондиционеров ООО «Дельта» из-за предоставления скидки;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 2000 руб. – восстановлена часть суммы НДС с выручки от реализации кондиционеров.
3 июля
ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями» КРЕДИТ 90-1
– 12 000 руб. – отражена выручка от реализации кондиционеров «Омеге»;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 2000 руб. – отражена сумма НДС с выручки от реализации кондиционеров;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные» КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями»
– 12 000 руб. - зачтена ранее полученная предоплата в счет погашения задолженности за отгруженные кондиционеры;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 76 субсчет «НДС с авансов»
– 2000 руб. - принят к вычету НДС, ранее исчисленный с суммы предоплаты в счет предстоящей поставки кондиционеров.
Вычет авансового НДС после реорганизации
Вычет авансового НДС правопреемником зависит от формы реорганизации фирмы-предшественника, получившей аванс.
Если реорганизация компании произошла в форме выделения, то выделенная фирма не наследует налоговые обязательства реорганизованной компании (п. 8 ст. 50 НК РФ). Однако выделенная фирма может заявить вычет НДС с аванса, полученного предшественником. Но только тогда, когда он передаст ей обязательства, связанные с отгрузкой товара, за который получил аванс (п. 1, 2 ст. 162.1 НК РФ).
После передачи обязательств предшественник принимает к вычету НДС с аванса, а правопреемник, наоборот, увеличивает свою задолженность по НДС на сумму аванса. Принять НДС к вычету правопреемник может по общим правилам:
- после реализации товара, за который получен аванс;
- после возврата аванса покупателю.
При реорганизации в форме слияния, присоединения, разделения или преобразования правопреемник может принять к вычету НДС, исчисленный и уплаченный реорганизованной компанией сумм полученных авансов (п. 3 ст. 162.1 НК РФ). А вот принять к вычету авансовый НДС, исчисленный предшественником, но не уплаченный им в бюджет, правопреемник не может (письмо Минфина России от 19 июня 2019 г. № 03-07-11/44698).
Вычет авансового НДС при переуступке права требования
Налоговым кодексом РФ предусмотрено право покупателя на вычет НДС при перечислении им предоплаты (аванса) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) (п. 12 ст. 171 НК РФ). Принятый к вычету авансовый НДС впоследствии, при отгрузке, надо восстановить (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Исходя из этого, Минфин в письме от 11 июля 2023 г. № 03-07-11/64532 пришел к следующему выводу.
Если покупатель уступает право требования по договору поставки товаров (работ, услуг), по которому он перечислил продавцу предоплату (аванс), то ему и в этом случае необходимо восстановить ранее принятый к вычету авансовый НДС. Сделать это нужно в периоде, в котором произошла уступка права.
А продавец авансовый счет-фактуру на нового покупателя перевыставлять не должен. Этого НК РФ не предусматривает.
Связаться с нами