Списанная кредиторская задолженность

Внереализационными доходами признаются суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям (п. 18 ст. 250 НК РФ).

Кредиторскую задолженность (долг перед поставщиком) списывать нужно в двух случаях:

• по задолженности истек срок исковой давности (три года с того момента, как вы должны были заплатить поставщику);
• вам стало известно о том, что кредитор ликвидирован.

После ликвидации кредитора долги перед ним больше не нужно учитывать в составе кредиторской задолженности. Поэтому при регистрации факта ликвидации соответствующие суммы должны быть списаны на внереализационные доходы (п. 18 ст. 250 НК РФ).

Это нужно сделать строго в том периоде, когда в ЕГРЮЛ внесена запись о ликвидации кредитора. Если это произошло в предшествующих отчетных (налоговых) периодах, необходимо подать уточненную декларацию.

Самостоятельно выбирать период для отражения дохода от списанной кредиторки нельзя (Постановление АС Северо-Кавказского округа от 31 марта 2025 г. № Ф08-1387/2025 по делу № А22-3619/2023).

Исключение (то есть внереализационные доходы в виде списанной кредиторской задолженности, которые не нужно учитывать в налоговой базе) составляют доходы, перечисленные в подпунктах 21, 21.1, 21.3, 21.4 и 21. 5 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Это:

• суммы налоговой задолженности, списанные в соответствии с законодательством РФ;
• суммы прекращенных обязательств по уплате задолженности по коронавирусному кредиту на возобновление деятельности;
• долги по займам перед иностранными организациями на 1 марта 2022 года.

Как видите, таких исключений немного. Об этом говорится в письме Минфина от 22 апреля 2024 г. № 03-03-06/1/37477.

Сумму кредиторской задолженности можно учесть в составе внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли, если она списана в связи с истечением срока исковой давности (как правило, три года) (п. 18 ст. 250 НК РФ). Делается это на основании данных инвентаризации, письменного обоснования списания кредиторки (например, бухгалтерской справки) и приказа руководителя организации.

Дата признания внереализационных доходов в целях налогообложения определяется в соответствии с положениями пункта 4 статьи 271 НК РФ. Доходы в виде списанной кредиторской задолженности напрямую там не упомянуты. На наш взгляд, руководствоваться нужно абзацем 5 подпункта 5 указанной нормы «по иным аналогичным доходам» и учитывать списанную кредиторскую задолженность в год истечения срока исковой давности, а именно в последний день отчетного периода, в котором этот срок истек.

Напомним, что отчетными периодами по налогу на прибыль являются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. А для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, – месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Не забудьте, что не включается в состав внереализационных доходов задолженность по уплате налогов, пеней и штрафов, а также обязательных страховых взносов, пеней и штрафов во внебюджетные фонды (пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ).

В статье 200 ГК РФ закреплен порядок определения даты, от которой следует отсчитывать срок давности по обязательствам.

Если исполнитель по договору обязуется исполнить возложенное на него обязательство в течение конкретного периода времени (до наступления какой-либо даты), то отсчитывать срок давности следует с даты окончания такого периода.

Если договор не предоставляет исполнителю конкретный срок и не определяет дату, на которую обязательство должно быть исполнено, то исковая давность отсчитывается со дня, когда кредитор выставил исполнителю требование об исполнении обязательства.

Если же, согласно договору, с момента получения такого требования исполнителю предоставляется определенный период времени на выполнение требования, вести отсчет следует со дня окончания такого периода.

Срок давности может быть прерван, если за время его течения должник своими действиями фактически признает наличие у него определенного долга. Например, признание требования кредитора, частичное погашение существующей задолженности, уплата процентов по долгу, подписание отсрочки, рассрочки, акта сверки взаиморасчетов и др. (постановление Пленума ВС РФ от 29.09.2015 № 43).

В случае прерывания отсчет прежнего срока давности завершается, а отсчет нового следует вести с момента прерывания. Но совокупный срок исковой давности ограничен пределом в 10 лет со дня, когда обязательство возникло (п. 2 ст. 200 ГК РФ).

Списание кредиторской задолженности возможно и раньше срока исковой давности, если такие долги будут признаны нереальными для взыскания (погашения). Это возможно, к примеру, при исключении должника из ЕГРЮЛ в случае ликвидации.

Если поставщик ликвидирован, должник, который не погасил перед ним долг, должен включить невыплаченную сумму во внереализационные доходы в периоде, когда запись о ликвидации внесена в ЕГРЮЛ.

Избежать этого можно, если перед прекращением деятельности компания продаст долг другому лицу, и сделку признают реальной (а подобные сделки находятся под пристальным вниманием проверяющих).

Признаки, свидетельствующие о фиктивности сделки, которая имеет целью вывод задолженности из-под налогообложения, назвал АС Северо-Западного округа (постановление от 27 марта 2025 г. № Ф07-1444/2025 по делу № А44-701/2024):

• инициатор оформления цессии - сам налогоплательщик (должник), а не его кредитор или покупатель задолженности;
• в его учете факт смены кредиторов не отражен;
• в налоговом учете кредиторов не отражено поступление платы за «проданный» долг;
• у покупателей долга также отсутствуют операции по оплате в рамках договора цессии;
• новый кредитор не совершал действий, направленных на получение долга.

Фирма может быть ликвидирована в добровольном порядке - по решению ее учредителей (участников) или органа, уполномоченного на это учредительными документами.

Фирма может быть ликвидирована в принудительном порядке по решению суда. Инициаторами принудительной ликвидации фирмы могут выступать различные структуры ( Прокуратура, ФАС, ФНС, Минфин, Федеральная служба по финансовым рынкам, Центральный банк, лицензирующие органы.

Фирмы, которые прекратили свою деятельность, могут быть ликвидированы в упрощенном (внесудебном) порядке (ст. 21.1 Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»).

Если в течение 12 месяцев фирма не представляла в ИФНС отчеты и не осуществляла операций хотя бы по одному банковскому счету – она признается недействующим юридическим лицом. В этом случае будет принято решение об исключении фирмы из ЕГРЮЛ. Затем решение публикуют в «Вестнике государственной регистрации» в течение трех рабочих дней с момента его принятия.

Если в течение трех месяцев фирма или ее кредиторы не оспорят это решение, фирму исключают из ЕГРЮЛ.

Значит, на дату исключения такого юридического лица из ЕГРЮЛ при наличии кредиторской задолженности перед ним нужно признать внереализационный доход (см. письма Минфина от 2 апреля 2021 г. № 03-03-06/1/24533, от 19 января 2021 г. № 03-03-06/1/2236). Эту позицию подтверждают судьи (см. Постановление АС Волго-Вятского округа от 19 октября 2021 г. № Ф01-5735/2021 по делу № А29-2208/2020).

Порядок исключения юридического лица из ЕГРЮЛ применяется также в случаях (п. 5 ст. 21.1 Закона № 129-ФЗ):

• невозможности ликвидации юридического лица ввиду отсутствия средств на расходы, необходимые для его ликвидации, и невозможности возложить эти расходы на его учредителей (участников);
• наличия в ЕГРЮЛ сведений, в отношении которых внесена запись об их недостоверности, в течение более чем шести месяцев с момента внесения такой записи.

Исключение контрагента из ЕГРЮЛ из-за недостоверных сведений тоже порождает внереализационный доход, если перед ним осталась непогашенная кредиторская задолженность (Постановление АС Западно-Сибирского округа от 6 марта 2023 г. по делу № А75-10502/2022).

Суть спора. Инспекция доначислила организации налог на прибыль и оштрафовала. Причина - невключение во внереализационные доходы невостребованной кредиторской задолженности.

Фирма сочла, что дохода нет, так как исключение контрагента из ЕГРЮЛ из-за недостоверных сведений не является ликвидацией юрлица.

Суды поддержали проверяющих. По НК РФ перечень оснований для списания кредиторской задолженности открытый. По ГК РФ обязательство прекращается ликвидацией юрлица, кроме случаев, когда исполнение возложили на иное лицо по закону.

Поскольку контрагента исключили из ЕГРЮЛ, обязательства налогоплательщика перед кредитором нет. Долг взыскать нельзя, поэтому его надо учесть в доходах как нереальный к взысканию.

Если кредитор присоединился к другой организации, списывать долг перед ним в момент исключения из ЕГРЮЛ преждевременно. Об этом говорится в Постановлении АС Северо-Западного округа от 21 июля 2022 г. по делу № А21-1746/2021.

Суть спора. При проверке инспекция доначислила организации налог на прибыль на сумму долга, не учтенного во внереализационных доходах, перед кредитором, которого исключили из ЕГРЮЛ из-за реорганизации.

Судьи с проверяющими не согласились.

Как оказалось, кредитор был исключен из ЕГРЮЛ при присоединении к другой компании, которая стала его правопреемником. А в доходы включают долг, по которому истек срок исковой давности или кредитор ликвидирован. Но при присоединении контрагент налогоплательщика не прекратил деятельность. Его права и обязанности перешли к другой организации по универсальному правопреемству, а об истечении сроков исковой давности инспекция не заявляла. Значит, оснований учитывать долг в доходах нет. Это нужно будет сделать при истечении срока исковой давности, если долг погашен не будет.

Кредиторская задолженность может образоваться в связи с тем, что акционеру (участнику) фирмы не были выплачены дивиденды. Если дивиденды не были востребованы, то их суммы восстанавливаются в составе нераспределенной прибыли, но в налоговые доходы их не включают. Лицо, не получившее объявленных дивидендов в связи с тем, что у общества или регистратора отсутствуют точные и необходимые адресные данные или банковские реквизиты, либо в связи с иной просрочкой кредитора, вправе обратиться с требованием о выплате таких (невостребованных) дивидендов в течение трех лет с даты принятия решения об их выплате, если больший срок для обращения с указанным требованием не установлен уставом общества.

Срок для обращения с требованием о выплате невостребованных дивидендов при его пропуске восстановлению не подлежит, за исключением случая, если лицо, имеющее право на получение дивидендов, не подавало данное требование под влиянием насилия или угрозы.

По истечении такого срока объявленные и невостребованные дивиденды восстанавливаются в составе нераспределенной прибыли общества, а обязанность по их выплате прекращается. Указанные доходы не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации (подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ) (письмо Минфина от 9 февраля 2024 г. № 03-03-06/1/11209).

Однако Закон № 208-ФЗ предусматривает еще одну причину неполучения дивидендов, от которой зависит то, что они должны быть списаны в качестве просроченной кредиторской задолженности.

Суммы неполученных дивидендов, если причиной невыплаты явилось отсутствие денег у общества, относятся к внереализационным доходам (письмо Минфина России от 21 марта 2016 г. №03-03-06/1/15735). В такой ситуации суммы кредиторской задолженности по выплате дивидендов включаются в состав внереализационных доходов общества по истечении срока исковой давности – в момент списания долга (п. 18 ст. 250 НК РФ).

Положения подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ в рассматриваемом случае не применяются: не полученные при таких обстоятельствах дивиденды нельзя отнести к доходам в виде имущества, имущественных или неимущественных прав, переданных обществу акционерами в целях увеличения чистых активов, в т. ч. путем формирования добавочного капитала и (или) фондов.

Сумму списанной кредиторской задолженности включают в состав внереализационных доходов вместе с НДС (п. 18 ст. 250 НК РФ). А НДС, ранее принятый к вычету, восстанавливать не нужно.

О том, что внереализационный доход в виде списанной кредиторской задолженности по договору поставки рассчитывается с учетом суммы НДС, образующей цену обязательства, говорится в Постановлении АС Западно-Сибирского округа от 14 октября 2019 г. № Ф04-4250/19 (спор выиграла инспекция, которая включила сумму НДС в состав облагаемых доходов).

Судьи указали, что исключение из доходов сумм налогов распространяется только на поставщиков (продавцов), но не покупателей. Следовательно, сумма НДС обоснованно включена налоговым органом в сумму кредиторской задолженности продавца перед покупателем в составе цены поставки.

Кроме того, налогоплательщик-покупатель не доказал, что не принял к вычету НДС по выставленным продавцами счетам-фактурам. А поскольку оснований для восстановления НДС в данной ситуации нет, сумма НДС не может быть учтена в качестве расходов.

Если поставщик получил от покупателя аванс, но товары так и не отгрузил и не вернул деньги покупателю, он также может списать такой аванс по истечении срока исковой давности. А что делать с НДС, полученным в составе аванса?

Такой НДС заявить к вычету нельзя: не было ни отгрузки товара, ни возврата товара.

Ведь мы знаем правила расчетов по НДС при получении авансов и предоплат.

При получении плательщиком оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок поставщик платит НДС. Налоговая база по НДС определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ).

При этом принять к вычету НДС с авансов поставщик может в момент отгрузки или при возврате аванса покупателю (п. 6 ст. 172, п. 5 ст. 171 НК РФ). Соответственно, если эти условия не соблюдаются, вычет невозможен.

Кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности включается во внереализационные доходы вместе с суммой НДС, уплаченной поставщиком с авансов, полученных от покупателя (п. 18 ст. 250 НК РФ).

Учесть уплаченный в бюджет НДС в качестве расхода нельзя, поскольку отгрузки товара не было. А на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 265 НК РФ в расходах при списании кредиторки по истечении исковой давности можно учесть только налоги, относящиеся к поставленным материально-производственным запасам, работам, услугам. На это обратил внимание Минфин в письме от 24 мая 2022 г. № 03-07-11/48045.

Никаких исключений для компаний, которые находятся в стадии банкротства, при списании кредиторской задолженности нет. Разъяснения дал Минфин в письме от 19 июля 2022 г. № 03-03-06/1/69565.

Фирмы, находящиеся в процедурах банкротства, признаются налогоплательщиками налога на прибыль на общих основаниях. И для них работает норма пункта 18 статьи 250 НК РФ: доходы в виде сумм кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, признаются внереализационными доходами налогоплательщика. И исключения те же, предусмотренные подпунктами 21, 21.1, 21.3, 21.4 и 21.5 пункта 1 статьи. 251 НК РФ.

То есть списание кредиторской задолженности, даже прощенной в связи с заключением мирового соглашения, не входит в перечень исключений. Значит, если в рамках процедуры банкротства оформляется соглашение о прощении долга, списываемые суммы отражаются в составе внереализационных доходов.