Списание МПЗ и товаров с истекшим сроком годности

К материально-производственным запасам относятся сырье, материалы, товары, готовая продукция, покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, канцелярские товары, запчасти, топливо и т.д.

Традиционно МПЗ списывают при выбытии в таких случаях:

• при продаже или безвозмездной передаче;
• при передаче в производство или для управленческих нужд.

Их также списывают, но гораздо реже, когда становится ясно, что никаких экономических выгод от их использования или даже продажи не предвидится. Причина - ухудшение в процессе хранения их качества или товарного вида. Также они могут морально устареть, когда, например, на товар нет спроса или продукция, для которой предназначены запчасти, снята с производства.

То есть списать МПЗ можно:

• как пришедшие в негодность по истечении срока годности;
• как морально устаревшие.

Как указал Минфин в письме от 23 апреля 2019 г. № 07-01-09/29286:

• списание морально устаревших МПЗ должно быть было правильно оформлено документально;
• МПЗ приобретались ранее для предпринимательской деятельности;
• обязанность утилизации (уничтожения) конкретных просроченных запасов предусмотрена законодательством.

Понадобятся документы, которыми нужно оформить списание.

Если во время инвентаризации выявились неликвиды, инвентаризационная комиссия должна составить акт на списание.

Форму акта на списание можно разработать самостоятельно, не забывая об обязательных реквизитах первичного документа по Закону о бухучете.

Из него должно быть ясно, что, сколько, по какой цене за единицу, на какую сумму и по какой причине списывается. Обязательно укажите в акте, что виновные лица не установлены, и что инвентаризационная комиссия постановила списать данные запасы в связи с их непригодностью для дальнейшего использования.

Также в акте нужно отразить, что делать со списанными МПЗ - уничтожить их или передать на утилизацию сторонней организации.

Факт уничтожения нужно зафиксировать в акте об уничтожения. В нем укажите дату совершения операции, количество запасов. Подписать акт должна отдельная комиссия.

Если вы передаете свои неликвиды сторонней организации для утилизации или на уничтожение, то для учета расходов, связанных с утилизацией (уничтожением), понадобится акт их передачи этой организации.

Напомним, что деятельность по сбору, транспортированию, обработке, утилизации, обезвреживанию, размещению отходов I—IV классов опасности подлежит лицензированию (подп. 30 п. 1 ст. 12 Федерального закона от 4 мая 2011 г. № 99-ФЗ). Например, неликвидные компьютеры и мониторы относятся к IV классу опасности.

Стоимость списанных морально устаревших неликвидных МПЗ, запасов с истекшим сроком годности и затраты на их утилизацию (уничтожение) можно включить в состав прочих расходов (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Что же касается НДС, то восстанавливать его при списании материалов, которые непригодны для дальнейшего использования, не нужно. НК такая обязанность не предусмотрена (см., например, письма Минфина от 15 мая 2019 г. № 03-07-11/34572, от 15 марта 2018 г. № 03-03-06/1/15834).

При этом не имеет значения, на каком основании материалы были списаны (порча, истечение срока годности или др.). Важно, что ранее вы приобрели их для деятельности, которая облагается НДС. А тот факт, что вы не смогли их использовать непосредственно в тех операциях, для которых приобретали, значения не имеет.

Общий порядок для списания просроченных товаров таков: расходы в виде стоимости уничтоженных или утилизированных товаров, поступивших от покупателей, срок годности по которым истек, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли при условии, что обязанность налогоплательщика по уничтожению или утилизации конкретных категорий товаров предусмотрена законодательством.

Просроченные товары признаются испорченными и не пригодными к употреблению. Их запрещено продавать - они подлежат изъятию, уничтожению или утилизации.

При расчете налога на прибыль организации вправе уменьшать полученные доходы на произведенные расходы. Расходы должны быть обоснованы, экономически оправданы и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). Если затраты компании соответствует этим критериям, и при этом не указаны в статье 270 НК РФ, то их можно учесть при расчете налоговой базы.

На этом основании Минфин делает следующий вывод. Если законодательство РФ обязывает организации утилизировать товары и материалы, то соответствующие расходы можно учесть при налогообложении прибыли в составе прочих расходов (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Но при условии, если такие затраты экономически обоснованы и у организации есть документы, подтверждающие утилизацию (письмо Минфина от 8 июля 2024 г. № 03-03-06/1/63292).

Кроме того, данные расходы должны быть произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтверждены надлежащим образом. Разъяснения на эту тему можно найти в письмах Минфина от 9 февраля 2018 года № 03-03-06/1/7862, от 26 мая 2016 года № 03-03-06/1/30409.

А в письме Минфина от 23 апреля 2019 г. № 07-01-09/29286 сказано, что если товары утилизируются во исполнение требований законодательства (в частности, по причине истечения срока их годности), компания может списать в расходы и затраты на утилизацию, и стоимость испорченных продуктов.

Разберемся в данном вопросе более подробно.

Одним из главных положений законодательства о качестве товаров является соблюдение продавцами срока годности продукции. На продукты питания, парфюмерно-косметические товары, медикаменты, бытовую химию и иные подобные товары изготовитель обязан устанавливать срок годности (ст. 5 Закона от 7 февраля 1992 г. N 2300-1 "О защите прав потребителей", далее - Закон N 2300-1).

Период, по истечении которого товар становится непригодным для использования по назначению и опасным для здоровья человека, составляет срок его годности (п. 1 ст. 472 ГК РФ, п. 4 ст. 5 Закона N 2300-1).

Срок годности товара исчисляется со дня его изготовления. Это дата, до наступления которой товар пригоден к применению, или период времени, в течение которого товар пригоден для использования (ст. 473 ГК РФ, п. 2 ст. 19 Закона N 2300-1).

Продажа товаров с истекшим сроком годности запрещена. Она изымается из оборота и в дальнейшем подлежит утилизации или уничтожению (п. 2 ст. 3 Закона от 2 января 2000 г. N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов", далее - Закон N 29-ФЗ).

Утилизация - это использование некачественных и опасных продуктов, материалов и изделий не по прямому назначению (ст. 1 Закона N 29-ФЗ). Из данного определения следует, что просроченную продукцию можно реализовать. Распространенный способ - продать другим предприятиям, например, для переработки в корма для животных.

Если продукция с истекшим сроком годности не годится для утилизации и представляет опасность при дальнейшем использовании, то ее необходимо уничтожить (ст. 1, 3 Закона N 29-ФЗ).

Перед тем как решить, утилизировать или уничтожить негодный товар, нужно провести государственную экспертизу в Роспотребнадзоре (п. 2 ст. 3, ст. 25 Закона № 29-ФЗ).

Подтверждает некачественность товаров официальное заключение государственных органов (Письмо УФНС России по г. Москве от 18 апреля 2008 г. № 20-12/037680). Несмотря на то что продукция может иметь явные признаки недоброкачественности и представлять в связи с этим непосредственную угрозу жизни и здоровью человека, для обоснования данных расходов в налоговом учете стоит заручиться экспертным заключением Роспотребнадзора. Расходы на экспертизу, хранение, перевозку, утилизацию или уничтожение некачественных и опасных пищевых продуктов, материалов и изделий оплачивает их владелец (п. 4 ст. 25 Федерального закона N 29-ФЗ).

Обоснованность расходов подтверждает тот факт, что выкуп просроченного товара необходим для поддержания долгосрочных бизнес-связей с покупателями и получения прибыли в дальнейшем. Это соответствует «знаковому» Определению Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. № 320-О-П, когда суд определил, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. То есть расход не обязательно должен приводить к получению конкретного дохода от сделки, но должен быть необходим для деятельности, результатом которой будет полученный доход.

Разберем подробнее налоговые последствия таких операций, как утилизация и уничтожение просроченной продукции.

Итак, предприятие приобретает обратно товары с истекшим сроком годности. Данная операция экономически обоснованна (Определение Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. N 320-О-П), а значит, при условии документального подтверждения такой операции понесенные расходы соответствуют критериям ст. 252 Налогового кодекса.

Расходы на покупку товара, предназначенного для перепродажи, признаются в целях исчисления налога на прибыль в соответствии со ст. 268 Налогового кодекса. Так как товары продаются по цене ниже себестоимости, то возникает убыток, который уменьшает налоговую базу на основании п. 2 ст. 268 Кодекса.

Раcсмотрим пример.

Стоимость товаров с истекшим сроком годности при их уничтожении можно списать в бухгалтерском учете и учесть в расходах по налогу на прибыль. Также правомерно учесть стоимость услуг сторонней организации по уничтожению в расходах по налогу на прибыль (Письмо Минфина России от 8 июля 2008 г. № 03-03-06/1/397, Письмо ФНС России от 16 июля 2009 г. № 3-2-09/139).

Если бракованный товар покупатель уничтожает за счет продавца, то он должен уплатить НДС (письмо Минфина России от 14 марта 2018 г. № 03-07-11/15622). Как пояснили в Минфине, если покупатель собирается утилизировать купленный бракованный товар, по условиям договора продавец может возместить ему понесенные в связи с этим убытки.

В то же время операции по реализации товаров, работ, услуг облагают НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Значит, работы по демонтажу и утилизации некачественного товара за счет средств продавца - не что иное, как реализация покупателем услуг продавцу. И поскольку реализация услуг облагается НДС, то в этой ситуации тоже нужно начислить налог.

Поэтому когда покупатель демонтирует и уничтожает некачественный товар, а поставщик этого товара возмещает ему понесенные убытки, с суммы такого возмещения нужно заплатить НДС.

НДС, уплаченный за возвращенные просроченные товары, заявить к вычету нельзя, так как организация приобретает продукцию с истекшим сроком годности не для перепродажи, а для уничтожения. Такая операция не облагается НДС, значит, оснований для вычета входного налога не имеется.

Воспользуемся данными предыдущего примера.

Отнесение в расходы по налогу на прибыль стоимости утилизированных или уничтоженных товаров с истекшим сроком годности, поступивших от покупателей, зависит от ряда условий.

1. Уничтожать или утилизировать продукты питания, срок годности которых истек и, употребление которых в пищу стало опасным, требует законодательство (статья 24, 25 Федерального закона от 2 января 2000 г. № 29-ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов»).
2. Расходы на утилизацию или уничтожение просроченного товара должны производиться в рамках предпринимательской деятельности.
3. Как любые налоговые расходы, данные расходы должны быть документально подтверждены надлежащим образом.