Как формируют первоначальную стоимость основных средств
Последний раз обновлено:
Для того чтобы основное средство попало в разряд амортизируемых, необходимо, чтобы его первоначальная стоимость превышала 100 000 рублей (п. 1 ст. 256 НК РФ). Если стоимость объекта равна этим значениям или меньше, тогда на него не начисляется амортизация – его стоимость списывают в налоговом учете единовременно в составе материальных расходов (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Как в налоговом, так и в бухгалтерском учете первоначальную стоимость основного средства формируют в зависимости от того, как оно было приобретено:
- куплено за деньги;
- получено в качестве вклада в уставный капитал;
- получено безвозмездно;
- построено (создано) силами самой фирмы.
Обратите внимание: Федеральным законом от 21 декабря 2021 г. № 430-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Гражданского кодекса Российской Федерации» ГК РФ дополнен специальными положениями о недвижимости. В частности, установлен способ образования ОС – в результате раздела или объединения других недвижимых вещей. Новшества начали действовать с 1 марта 2023 года.
Обратите внимание: Федеральный закон от 31 июля 2023 года № 389-ФЗ установил в НК РФ единый порядок определения первоначальной стоимости ОС, как приобретенного за деньги, так и безвозмездно полученного, а также выявленного при инвентаризации. В ней нужно учитывать расходы, связанные с получением этого имущества и доведением его до состояния, пригодного для использования.
Первоначальная стоимость ОС
В первоначальную стоимость основного средства входят все расходы на приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
Первоначальная стоимость ОС фиксируется один раз и в дальнейшем не пересматривается. Но из этого правила есть исключения: изменение возможно в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации ОС и по иным аналогичным основаниям.
В общем случае первоначальная стоимость ОС не включает в себя НДС. Исключение предусмотрено только для ситуации, когда компания освобождена от уплаты НДС или если основное средство используется в операциях, по которым НДС не начисляется. В этих случаях НДС тоже включается в первоначальную стоимость.
Эти правила действуют и в ситуации, когда налогоплательщик использовал ОС безвозмездно по договору ссуды и усовершенствовал в процессе эксплуатации, а затем купил его.
Как указал Минфин в письме от 17 ноября 2023 г. № 03-03-06/1/109977, согласно абзацу 5 пункта 1 статьи 256 НК РФ, капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя, являются амортизируемым имуществом.
Эти капвложения (они должны носить капитальный характер) амортизируются организацией-ссудополучателем в течение срока действия договора безвозмездного пользования.
Поскольку при формировании первоначальной стоимости объекта основных средств налогоплательщик учитывает все расходы, связанные с изготовлением (сооружением) и доведением до состояния, пригодного к эксплуатации объекта основных средств, то недоамортизированная часть капитальных вложений у организации (бывшего ссудополучателя) подлежит включению в состав расходов при формировании первоначальной стоимости объекта основных средств.
Расходы с повышающим коэффициентом
Если закон предусматривает учет отдельных расходов в повышенном размере, то они включаются в первоначальную стоимость ОС с учетом повышающего коэффициента.
В соответствии с Федеральным законом от 14 июля 2022 г. № 323-ФЗ с 1 января 2023 года организации при формировании первоначальной стоимости объектов амортизируемого имущества учитывают расходы на отечественное программное обеспечение и радиоэлектронную продукцию в сфере искусственного интеллекта с применением повышающего коэффициента.
Внесены поправки в статью 257 НК РФ.
Это касается формирования первоначальной стоимости основного средства, включенного в Единый реестр российской радиоэлектронной продукции, относящейся к сфере искусственного интеллекта. Указанные расходы учитываются с применением коэффициента 1,5.
Фирма потратила на приобретение и внедрение оборудования из сферы искусственного интеллекта 500 000 руб. Его первоначальную стоимость можно сформировать в размере 750 000 руб. (500 000 руб. х 1,5).
Отнесение основного средства, включенного в Единый реестр российской радиоэлектронной продукции (а также программ и баз данных, включенных в Единый реестр российских программ для ЭВМ и баз данных), к сфере искусственного интеллекта осуществляется на основании предусмотренного данными реестрами специального признака. Он прямо указывает, что такие активы относятся к сфере искусственного интеллекта.
Федеральным законом от 28 апреля 2023 г. № 159-ФЗ норма абзаца 3 пункта 1 статьи 257 НК РФ уточнена. Организация вправе учитывать расходы на приобретение, создание и т.д. с применением коэффициента 1,5 основных средств из сферы искусственного интеллекта, включенных в перечень российского высокотехнологичного оборудования, включенного Правительством РФ в соответствующий перечень. Этот перечень утвердили распоряжением от 20 июля 2023 г. № 1937-р. Он вступил в силу с 21 июля 2023 года.
К расходам на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение высокотехнологичных ОС повышающий коэффициент 1,5 не применяется (Письмо Минфина от 21 декабря 2023 г. № 03-03-06/1/124572).
Обратите внимание: С 1 января 2025 года расходы на приобретение (сооружение, изготовление и т.д.) ОС, связанные с приобретением права на использование по договорам с правообладателем (по лицензионным и сублицензионным соглашениям) программ для ЭВМ, баз данных и программно-аппаратных комплексов, которые включены в Реестр российских программ для ЭВМ и баз данных, при формировании первоначальной стоимости ОС учитываются с коэффициентом 2 (абз. 3 п. 1 ст. 257 НК РФ в редакции Федерального закона от 12 июля 2024 г. № 176-ФЗ).
Когда расходы на ликвидацию объекта включаются в первоначальную стоимость
Организация может строить объект недвижимости, предназначенный для ведения деятельности, на месте ликвидированного (разобранного) здания.
В общем случае при ликвидации объекта основных средств сумма расходов на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, а также сумма недоначисленной амортизации включаются в состав внереализационных расходов. В аналогичном порядке учитываются расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен - расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества (подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Но указанная норма не применяется, если ликвидация объекта осуществляется в целях создания нового амортизируемого имущества. В этом случае остаточная стоимость ликвидируемого объекта включается в первоначальную стоимость создаваемого основного средства.
Минфин считает, что затраты на ликвидацию объекта для последующего строительства являются расходами, связанными с изготовлением (сооружением) и доведением до состояния, пригодного к эксплуатации объекта основных средств. А согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ такие расходы формируют первоначальную стоимость основного средства.
Эта позиция подтверждена в письме ФНС от от 21 июня 2024 г. № КЧ-4-9/7026@.
Если в процессе создания нового объекта амортизируемого имущества ликвидируют объект незавершенного строительства, сумма затрат, которые сформировали стоимость ликвидируемого объекта, должны быть включены в первоначальную стоимость нового объекта (Постановление АС Восточно-Сибирского округа от 29 сентября 2017 г. № Ф02-5060/2017 по делу № А19-22028/2016). Об этом же писали Минфин в письме от 2 июня 2021 г. № 03-03-06/1/42998 и ФНС в письме от 27 августа 2018 г. № СД-4-3/16501@.
Первоначальная стоимость имущества в организациях новых территорий РФ
Начальными сведениями налогоплательщиков ДНР, ЛНР, Запорожской и Херсонской областей об объектах налогового учета с 1 января 2023 года являются сведения инвентаризационных описей, составленных по итогам инвентаризации.
Организации этих территорий до 31 марта 2023 года должны провести инвентаризацию имеющегося имущества, имущественных прав, требований и обязательств по состоянию на 31декабря 2022 года. Таково требование Федерального закона от 21 ноября 2022 г. № 443-ФЗ.
В инвентаризационные описи вносятся сведения о фактическом наличии имущества, имущественных прав, требований и обязательств и их стоимость в рублях.
Результаты инвентаризации оформляются актом об итогах и подписываются руководителем организации.
Обратите внимание: акт с приложенными к нему инвентаризационными описями представляется в ИФНС до 31 марта 2023 года.
Инвентаризация проводится на основании первичных учетных документов: договоров, приходных и расходных документов, отчетов о движении материальных ценностей и денежных средств, а также иных документов, предусмотренных законодательством.
Стоимость, выраженная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, установленному на 31 декабря 2022 года.
Обратите внимание, сведения инвентаризационных описей не подлежат последующему уточнению. Они являются начальными сведениями налогоплательщика об объектах налогового учета с 1 января 2023 года.
Покупка
В бухгалтерском и налоговом учете первоначальная стоимость купленных основных средств формируется по-разному. Так, некоторые расходы по правилам бухгалтерского учета включают в первоначальную стоимость, а по правилам налогового учета – нет.
Вот как учитываются затраты, связанные с покупкой основных средств:
Вид расходов | Учет расходов | |
бухгалтерский | налоговый | |
Суммы, уплаченные продавцу (за исключением НДС, который принимается к вычету) | Включают в первоначальную стоимость | То же (ст. 257 НК РФ) |
Невозмещаемые налоги, уплаченные в связи с приобретением основного средства | Включают в первоначальную стоимость | То же (ст. 257 НК РФ) |
Расходы на доставку и доведение основного средства до состояния, пригодного к использованию (в том числе суммы, уплаченные за транспортировку основного средства к месту его использования, затраты на монтаж) | Включают в первоначальную стоимость | То же (ст. 257 НК РФ) |
Таможенные пошлины и таможенные сборы, уплаченные при ввозе основного средства в Россию | Включают в первоначальную стоимость | То же (ст. 257 НК РФ). Также учитывают в составе прочих расходов (ст. 264 НК РФ) |
Суммы, уплаченные за информационные, консультационные и посреднические услуги, связанные с покупкой основного средства | Включают в первоначальную стоимость | Прочие расходы (ст. 264 НК РФ). Также включают в стоимость основных средств (ст. 257 НК РФ) |
Отрицательные разницы, связанные с покупкой основных средств, цена которых выражена в иностранной валюте или в условных единицах | Учитывают в составе прочих расходов | Учитывают в составе внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ) |
Другие затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением, изготовлением основного средства | Включают в первоначальную стоимость | То же (ст. 257 НК РФ) |
Проценты по кредитам, полученным для покупки основного средства | Включают в первоначальную стоимость | Учитывают в составе внереализационных расходов (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ) |
Платежи, связанные с регистрацией прав на основные средства, которые относятся к недвижимому имуществу (например, здания, земля и т. д.) | Включают в первоначальную стоимость, в некоторых случаев в качестве оценочного обязательства | Учитывают в составе прочих расходов (ст. 264 НК РФ) |
Государственная пошлина | Включают в первоначальную стоимость | Разрешено учитывать как в составе прочих расходов, так и в составе внереализационных расходов (ст. 264, 265 НК РФ) |
Первоначальную стоимость ОС в налоговом учете нельзя изменить в связи с госрегистрацией. Ведь регистрация актива не делает его пригодным для использования.
Если государственную пошлину заплатили после того, как основное средство начали использовать , то ее сумма не увеличивает первоначальную стоимость. Поэтому ее можно списать отдельно, а не через амортизацию.
Вклад в уставный капитал
Основные средства, полученные в качестве вклада в уставный капитал, отражают в бухгалтерском и налоговом учете по-разному.
В налоговом учете их отражают по остаточной стоимости, определенной по данным налогового учета передающей стороны.
Остаточную стоимость основных средств определяют на дату перехода права собственности на них (ст. 277 НК РФ).
В бухгалтерском учете их приходуют по стоимости, согласованной между акционерами (участниками) фирмы (п. 9 ПБУ 6/01).
Обратите внимание: фирма не должна включать в налоговую базу НДС, принимаемый к вычету по имуществу, которое она получила в качестве вклада в уставный капитал (пп. 3.1 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Если ваша фирма – открытое или закрытое акционерное общество, то цену основного средства, которую устанавливают акционеры, должен подтвердить независимый оценщик (п. 3 ст. 34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»).
В обществе с ограниченной ответственностью независимый оценщик должен привлекаться для определения цены основных средств, если их стоимость превышает 20 000 рублей (п. 2 ст. 15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»).
Поступление безвозмездно
Если ваша фирма получила основные средства безвозмездно, в налоговом учете стоимость такого имущества не может быть меньше его остаточной стоимости по данным передающей стороны (п. 8 ст. 250 НК РФ).
Если остаточная стоимость основного средства больше, чем его рыночная цена, то в налоговом учете его отражают по остаточной, а в бухгалтерском – по рыночной стоимости.
Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства, полученного безвозмездно, равна сумме, которая учтена в составе внереализационных доходов по этому основному средству.
АО «Актив» безвозмездно получило от некоммерческой организации «Фонд-М» оборудование. Рыночная стоимость оборудования – 3 600 000 руб. (в том числе НДС – 600 000 руб.). По данным налогового учета «Фонда-М», остаточная стоимость оборудования – 4 500 000 руб.
Первоначальная стоимость оборудования составит:
- в налоговом учете – 4 500 000 руб.;
- в бухгалтерском учете – 3 600 000 руб.
В письме от 17 апреля 2023 г. № 03-03-08/34107 Минфин отметил, что порядок учета безвозмездно полученного ОС зависит от того, имеет оно или нет первоначальную стоимость в налоговом учете.
Но обратим внимание на важный нюанс.
При формировании первоначальной стоимости любого амортизируемого имущества в ней учитываются расходы, связанные с получением этого имущества и доведением его до состояния, пригодного для использования.
Получение имущества безвозмездно исключением не является.
Теперь такой порядок определения закреплен в Налоговом кодексе. В стоимость безвозмездно полученных и выявленных при инвентаризации объектов определяли нужно включать расходы на доведение таких объектов до состояния, при котором их возможно использовать (п. 1 ст. 257 НК, п. 36 ст. 2 Федерального закона от 31 июля 2023 г. № 389-ФЗ).
Принять к учету безвозмездно полученное основное средство нужно по первоначальной стоимости, равной сумме признанного дохода, а также понесенных расходов. Амортизация по такому основному средству в целях налогообложения прибыли будет начисляться в общем порядке.
Напомним, что первоначальная стоимость ОС, если она превышает 100 000 рублей, в налоговом учете является условием для признания имущества амортизируемым.
АО «Актив» безвозмездно получило от некоммерческой организации «Фонд-М» оборудование. По данным налогового учета «Фонда-М», остаточная стоимость оборудования – 4 500 000 руб.
«Актив» потратил на доставку, установку и наладку оборудования 200 000 руб.
Первоначальная стоимость оборудования в налоговом учете составит 4 700 000 руб. (4 500 000 + 200 000).
По-другому формируется первоначальная стоимость ОС, полученных безвозмездно:
- от другой организации, если ее доля в уставном капитале вашей фирмы 50% и более;
- от другой организации, если доля вашей фирмы в ее уставном капитале превышает 50% и более;
- от физического лица, если его доля в уставном капитале вашей фирмы превышает 50% и более.
Эта норма о том, что при получении безвозмездно основного средства от учредителя (в том числе физического лица), доля которого в уставном капитале организации составляет не менее 50%, учитываемого для налога на прибыль внереализационного дохода не возникает (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Получается, что первоначальная стоимость основного средства в сумме внереализационных доходов не формируется и амортизация по нему не начисляется, поскольку первоначальная стоимость этого основного средства равна нулю. Но только если получатель не несет расходов, связанных с безвозмездным получением основного средства от учредителя.
Если у организации при безвозмездном получении основного средства от «правильного» учредителя возникают расходы в сумме более 100 000 рублей, то ОС должно быть принято к учету по первоначальной стоимости, которая будет сформирована в сумме таких расходов.
В этом случае по ОС придется начислять амортизацию.
АО «Актив» безвозмездно получило от своего учредителя, доля которого в уставном капитале 60%, оборудование.
«Актив» потратил на доставку, установку и наладку оборудования 200 000 руб.
Первоначальная стоимость полученного оборудования в налоговом учете составит 200 000 руб.
Обратите внимание: безвозмездная передача и получение имущества (сделки дарения) на сумму более 3000 рублей между коммерческими организациями запрещены (ст. 575 ГК РФ). Таким образом, безвозмездно получить основное средство дороже 3000 руб. ваша фирма может только от физических лиц, некоммерческих организаций, а также государственных и муниципальных органов.
Строительство
Основное средство может быть построено двумя способами: подрядным (если работы по строительству проводят сторонние организации – подрядчики) или хозяйственным (если ваша фирма ведет строительство самостоятельно).
В бухгалтерском учете первоначальная стоимость основных средств, построенных любым из этих способов, складывается из всех затрат на их строительство и введение в эксплуатацию (расходы на покупку материалов, приобретение и монтаж оборудования, оплату труда рабочих и т. д.).
Если строительство ведется хозяйственным способом, то стоимость основного средства отражают в налоговом учете в том же порядке, что и стоимость готовой продукции на складе (п. 1 ст. 257 НК РФ).
В частности, если земельный участок арендован с целью строительства на нем объекта основных средств, арендную плату за период строительства включают в первоначальную стоимость построенного ОС (Письмо Минфина России от 4 августа 2016 г. № 03-03-06/1/45885).
В общем случае арендные платежи за арендуемое имущество, в том числе земельные участки, при определении налоговой базы по налогу на прибыль учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). В то же время первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (п. 1 ст. 257 НК РФ). Соответственно, расходы в виде арендной платы за земельный участок, предназначенный для капитального строительства, понесенные до начала и во время строительства, подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств. Их следует учитывать при налогообложении прибыли путем начисления амортизации в порядке, предусмотренном статьей 259 Налогового кодекса. Кроме того, при этом нужно учитывать, что расходы по арендной плате за земельный участок в части, используемой под строительство, формируют первоначальную стоимость основного средства до момента ввода в эксплуатацию пропорционально доле занимаемой площади участка.
Порядок расчета стоимости готовой продукции на складе есть в пункте 2 статьи 319 Налогового кодекса. Согласно этой статье в стоимость готовой продукции включают только прямые расходы.
По статье 318 Налогового кодекса к ним можно отнести:
- материальные затраты (расходы на покупку сырья и материалов, инструментов и инвентаря, полуфабрикатов и т. д.);
- расходы на оплату труда строительных рабочих;
- расходы на оплату страховых взносов в ПФР, ФСС, ФФОМС с зарплаты строительных рабочих;
- амортизацию по строительным машинам и оборудованию.
АО «Актив» строит склад хозяйственным способом.
Расходы на строительство составили:
Расходы на строительство (без НДС) | Сумма, руб. |
Прямые, всего | 10 790 000 |
в том числе: |
|
– сырье и материалы |
10 000 000 |
– расходы на покупку строительных инструментов и инвентаря |
250 000 |
– расходы на заработную плату строителей (в том числе взносы) |
450 000 |
– амортизация строительных машин и оборудования |
90 000 |
Косвенные, всего | 195 000 |
в том числе: |
|
– оплата услуг сторонних организаций по введению здания в эксплуатацию |
75 000 |
– плата за аренду строительной техники |
90 000 |
– расходы по охране труда и технике безопасности |
30 000 |
Первоначальная стоимость склада составит:
- в налоговом учете – 10 790 000 руб.;
- в бухгалтерском учете – 10 985 000 руб.
Если в процессе создания нового объекта амортизируемого имущества ликвидируют объект незавершенного строительства, сумма затрат, которые сформировали стоимость ликвидируемого объекта, должны быть включены в первоначальную стоимость нового объекта (Постановление АС Восточно-Сибирского округа от 29 сентября 2017 г. № Ф02-5060/2017 по делу № А19-22028/2016). Об этом же писали Минфин в письме от 28 сентября 2022 г. № 03-03-06/1/93587, от 2 июня 2021 г. № 03-03-06/1/42998 и ФНС в письме от 27 августа 2018 г. № СД-4-3/16501@.
Объединение ОС
К амортизируемым основным средствам в налоговом учете относится часть имущества, используемого для производства и реализации либо для управления фирмой, первоначальной стоимостью свыше 100 000 рублей (п. 1 ст. 257 НК РФ). Первоначальная стоимость определяется как сумма расходов на приобретение актива, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором он пригоден для эксплуатации (за исключением НДС и акцизов).
Имущество распределяют по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.
Срок полезного использования компания определяет самостоятельно на дату ввода объекта в эксплуатацию, с учетом положений статьи 258 Кодекса и Классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1.
При линейном методе месячную амортизацию рассчитывают, умножая первоначальную стоимость ОС на определенную для него норму. Норму рассчитывают, как отношение единицы (1) к сроку полезного использования объекта (в месяцах), умноженное на 100% (п. 2 ст. 259.1 НК РФ).
Если в результате объединения нескольких объектов образуется новое основное средство, то оно считается вновь созданным, и для него в налоговом учете необходимо определить:
- первоначальную стоимость;
- норму амортизации.
Чтобы получить первоначальную стоимость вновь созданного ОС, надо сложить остаточные стоимости сформировавших его объектов.
Этому активу, с помощью Классификации основных средств, нужно установить срок полезного использования.
Если результат, полученный суммированием остаточных стоимостей объединенных объектов, будет меньше 100 000 руб., новое ОС не будет считаться амортизируемым имуществом.
С 1 числа месяца, идущего за тем, в котором произошло объединение начинайте амортизировать возникшее основное средство. Одновременно прекратите начислять амортизацию по исходным ОС.
В письме от 30 ноября 2023 г. № 03-03-06/1/115081 Минфин напомнил об этом порядке.
А в письме от 22 октября 2021 г. № 03-03-06/2/85549 на эту же тему есть уточнение. Процедуры, связанные с переоформлением в системе кадастрового учета и (или) госрегистрации прав на недвижимость объектов, назначение и использование которых осталось неизменным, на налоговый учет не влияют.
Полная версия этой статьи доступна только платным пользователям бератора
Чтобы получить доступ, просто оформите заказ на бератор:
- Мы откроем вам доступ сразу после оплаты
- Вы получите бератор по очень выгодной цене
- Все новые возможности бератора вы будете получать бесплатно!