.
^ Наверх

Пересчет выручки исходя из рыночных цен

Последний раз обновлено:

По общему правилу выручку от продажи товаров (работ, услуг) рассчитывают исходя из тех цен, которые установлены в договоре с покупателем (заказчиком). Считается, что эти цены соответствуют рыночным.

Однако в некоторых случаях налоговая инспекция имеет право проконтролировать, действительно ли в договоре установлены рыночные цены. Порядок проверки цен сделок на предмет их соответствия рыночным ценам изложен в разделе V.1 части первой Налогового кодекса. Он связан с понятием контролируемой сделки.

Сделки, по которым возможна проверка цен на соответствие рыночным (контролируемые сделки)

Положениями части первой Налогового кодекса предусмотрено понятие контролируемых сделок. Цены по этим сделкам налоговые органы вправе проверить на соответствие рыночным. К ним относятся:

  1. Сделки между взаимозависимыми лицами (п. 1 ст. 105.14 НК РФ).
  2. Сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли (подп. 2 п. 1 ст. 105.14 НК РФ).
  3. Сделки, одной из сторон которых является лицо, зарегистрированное в офшорах (подп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ).

Перечень оснований, по которым налогоплательщики признаются взаимозависимыми, содержится в пункте 2 статьи 105.1 Налогового кодекса и включает в себя одиннадцать случаев:

  • организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;
  • физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;
  • организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов;
  • организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами – родственниками в соответствии с подп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ), имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации;
  • организации, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимозависимыми лицами – родственниками в соответствии с подп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);
  • организации, в которых более 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами – родственниками;
  • организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;
  • организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;
  • организации и (или) физические лица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50 процентов;
  • физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
  • физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Порядок определения долей прямого и косвенного участия организаций и физических лиц в других организациях установлен ст. 105.2 НК РФ. Эти доли выражаются в процентах.

Долей прямого участия одной организации в другой организации признается непосредственно принадлежащая одной организации доля голосующих акций другой организации или непосредственно принадлежащая одной организации доля в уставном (складочном) капитале (фонде) другой организации. Если определение таких долей невозможно, то долей прямого участия является непосредственно принадлежащая одной организации доля, определяемая пропорционально количеству участников в другой организации.

Пример. Определение доли косвенного участия

Уставный капитал ООО «Пассив» составляет 100 000 рублей. Из них 45 000 рублей внесло АО «Актив». Доля прямого участия АО «Актив» в ООО «Пассив» составляет 45%. Так как это больше 25%, организации являются взаимозависимыми по основанию, предусмотренному подп. 1 п. 2 ст. 105.1 НК РФ.

Доля косвенного участия определяется в следующем порядке:

  1. Определяются все последовательности участия одной организации в другой организации через прямое участие каждой предыдущей организации в каждой последующей организации соответствующей последовательности.
  2. Определяются доли прямого участия каждой предыдущей организации в каждой последующей организации соответствующей последовательности.
  3. Суммируются произведения долей прямого участия одной организации в другой организации через участие каждой предыдущей организации в каждой последующей организации всех последовательностей.
Пример. Определение доли участия

Уставный капитал ООО «Пассив» составляет 100 000 рублей. Из них 70 000 рублей внесло АО «Актив».

9 из 10 акций АО «Актив» принадлежат ООО «Баланс».

Физическое лицо Иванов Петр Сергеевич является учредителем ООО «Баланс». Он внес 20 000 рублей в уставный капитал этой фирмы, который составляет 50 000 рублей. Он же является держателем 1 из 10 акций АО «Актив».

Определим долю косвенного участия Иванова в ООО «Пассив».

1. Определим все последовательности участия лиц:

1-я последовательность: Иванов – ООО «Баланс» - АО «Актив» - ООО «Пассив».

2-я последовательность: Иванов – АО «Актив» - ООО «Пассив».

2. Определим доли прямого участия лиц друг в друге.

20 000 рублей составляют 40% от 50 000 рублей. Следовательно, доля прямого участия Иванова в ООО «Баланс» равна 40%.

9 акций АО «Актив» составляют 90% всех акций этой организации. Значит, доля прямого участия ООО «Баланс» в АО «Актив» равна 90%.

70 000 рублей, внесенных АО «Актив» в уставный капитал ООО «Пассив», составляют 70% уставного капитала. Доля прямого участия АО «Актив» в ООО «Пассив» составляет 70%.

1 акция АО «Актив» – это 10% всех акций этой организации. Значит, доля прямого участия Иванова в АО «Актив» равна 10%.

3. Суммируем произведения долей прямого участия по всем последовательностям:

40% × 90% × 70% + 10% × 70% = 25,2% + 7% = 32,2%

Таким образом, доля косвенного участия Иванова в ООО «Пассив» составляет 32,2%, что больше 25%. Следовательно на основании пп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ Иванов и ООО «Пассив» являются взаимозависимыми лицами.

Суд может учесть и другие обстоятельства при определении доли участия одной организации в другой или физического лица в организации.

Обратите внимание: организации и физические лица вправе самостоятельно признать себя взаимозависимыми по любым другим основаниям. Это возможно, если особенности отношений между ними могут повлиять на условия и результаты заключенных ими сделок, а также на экономические результаты их деятельности и деятельности представляемых ими лиц. Это влияние заключается в возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами.

Реализация товаров, работ и услуг взаимозависимому лицу через посредников приравнивается к сделкам между взаимозависимыми лицами. Такая сделка будет контролируемой, если посредники:

  • не выполняют в данной совокупности сделок никаких дополнительных функций, за исключением организации перепродажи товаров (работ, услуг);
  • не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации перепродажи.

Признать такие сделки контролируемыми можно только при условии, если сумма доходов по всем сделкам, заключенным указанными лицами в течение года, превышает 60 млн. рублей.

Если все стороны и выгодоприобретатели по сделке между взаимозависимыми лицами зарегистрированы в России или являются налоговыми резидентами России, то сделки признаются контролируемыми при наличии хотя бы одного из следующих условий (пп. 1-7 п. 2 ст. 105.14 НК РФ):

  • сумма доходов по данным сделкам за календарный год превышает установленный лимит в один миллиард рублей. Данный критерий является общим для всех сделок между взаимозависимыми лицами. Другими словами, даже если сделка удовлетворяет какому-либо иному критерию, признать ее контролируемой можно только в том случае, когда доход по всем сделкам между ее участниками превышает 1 млрд. рублей в год;
  • стороны сделки применяют разные ставки по налогу на прибыль организаций (за исключением ставок, предусмотренных пп. 2-4 ст. 284 НК РФ) к прибыли от деятельности, в рамках которой заключена соответствующая сделка;
  • хотя бы один из ее участников платит НДПИ по процентным ставкам и объект сделки — добытое полезное ископаемое;
  • хотя бы одна из ее сторон — плательщик ЕСХН, а в числе других лиц, являющихся сторонами сделки, есть один хозсубъект, не являющийся плательщиком ЕСХН;
  • одна из сторон освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль;
  • одна из ее сторон — фирма, осуществляющая добычу углеводородов на новых месторождениях в открытом море, и исчисляет налоги в соответствии со ст. 275.2 НК РФ;
  • хотя бы одна сторона сделки является исследовательским корпоративным центром по проекту «Сколково» или участником проекта по закону «Об инновационных научно-технологических центрах» от 29 июля 2017 г. № 216-ФЗ, применяющими освобождение по НДС;
  • хотя бы одна из сторон применяет инвестиционный налоговый вычет по налогу на прибыль;
  • хотя бы одна из сторон сделки является плательщиком налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья, учитывающим при расчете налоговой базы по нему доходы (расходы) по такой сделке.

Сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли являются контролируемыми, если их предметом являются товары, входящие в состав следующих товарных групп:

  • нефть и товары, выработанные из нефти;
  • черные металлы;
  • цветные металлы;
  • минеральные удобрения;
  • драгоценные металлы и драгоценные камни.

Коды этих товаров определяются в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности.

Эти сделки являются контролируемыми, если сумма доходов по таким сделкам, совершенным с одним лицом, превышает шестьдесят миллионов рублей, за календарный год.

Положениями части первой Налогового кодекса установлено, что контролируемыми являются сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень офшорных зон, утверждаемый Министерством финансов Российской Федерации. Оффшорная зона – это государство или территория, предоставляющие льготный налоговый режим и (или) не предусматривающие раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций. Этот перечень утвержден приказом Минфина России от 13 ноября 2007 г. № 108н. При этом если деятельность российской организации образует постоянное представительство в государстве или на территории, включенных в этот перечень, и анализируемая сделка связана с этой деятельностью, то в части этой сделки такая организация рассматривается как резидент офшора.

Сумма доходов по таким сделкам также должна превышать 60 млн руб. за календарный год.

Есть еще одно условие, необходимое для признания сделки контролируемой. В результате совершения данных сделок хотя бы одной стороне нужно учесть доходы, расходы или стоимость добытых полезных ископаемых, в результате чего должна увеличиться или уменьшиться база по налогу на прибыль, налогу на доходы физических лиц, налогу на добычу полезных ископаемых или налогу на добавленную стоимость. При этом в ходе проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами проверяются только эти четыре налога.

Существует несколько исключений, когда сделки при соблюдении перечисленных условий не признаются контролируемыми (п. 4 ст. 105.14 НК РФ):

  1. сделки между участниками одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков, образованной в соответствии с Налоговым кодексом. Исключение составляют сделки, предметом которых является добытое полезное ископаемое - объект налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых. Условие - при его добыче налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах;
  2. сделки между лицами, которые соответствуют одновременно всем следующим условиям:
  • стороны сделки зарегистрированы в одном субъекте Российской Федерации;
  • у них нет обособленных подразделений в других регионах и за рубежом;
  • они не уплачивают налог на прибыль в бюджеты других регионов Российской Федерации;
  • у них нет убытков, учитываемых в целях налога на прибыль;
  • отсутствуют обстоятельства для признания совершаемых такими лицами сделок контролируемыми в соответствии с подпунктами 2 – 5 пункта 2 статьи 105.14 Налогового кодекса;
  • предоставление гарантий (поручительств), если все участники сделки являются российскими компаниями и не являются банками;
  • предоставление беспроцентных займов между взаимозависимыми лицами, если все стороны и выгодоприобретатели сделки зарегистрированы, либо проживают в РФ.

Кроме всего сказанного нужно иметь в виду, что даже если сделка не соответствует признакам контролируемой, она может быть признана такой через суд. Это возможно при наличии достаточных оснований полагать, что данная сделка входит в группу однородных сделок, совершенных в целях сокрытия контролируемой сделки.

Права и обязанности налогоплательщика при совершении контролируемых сделок

Если в сделках между взаимозависимыми лицами устанавливаются условия, отличные от тех, которые устанавливались бы для лиц, не являющихся взаимозависимыми, то доходы которые могли бы быть получены одной из сторон, но из-за особых условий сделки получены не были, все равно нужно учесть для целей налогообложения.

Если фирма совершает контролируемые сделки, то о них нужно сообщить в налоговую инспекцию по месту своего нахождения.

Соответствующее уведомление представляется за календарный год не позднее 20 мая года, следующего за этим годом.

Форма и формат для представления в электронном виде утверждены Приказом ФНС России от 7 мая 2018 № ММВ-7-13/249@ (с последующими редакциями, последняя - от 16 июля 2020 г.).

Налогоплательщиком представляется одно уведомление за календарный год, в котором отражаются все совершенные им в календарном году контролируемые сделки, указанные в статье 105.14 НК РФ. Уведомить налоговые органы о совершенных контролируемых сделках нужно независимо от того, является ли налогоплательщик по таким сделкам стороной, получившей доходы и (или) осуществившей расходы. То есть каждая из сторон сделки обязана подать уведомление.

Несвоевременное представление уведомления, а также указание в нем недостоверных сведений о контролируемых сделках влечет за собой наложение штрафа в размере 5000 рублей (ст. 129.4 НК РФ).

В случае обнаружения неполноты сведений, неточностей либо ошибок в заполнении уведомления налогоплательщик вправе направить уточненное уведомление. В случае подачи уточненного уведомления до момента, когда налогоплательщик узнал об установлении налоговиками факта отражения в уведомлении недостоверных сведений о контролируемых сделках, он освобождается от ответственности (см. письмо ФНС от 11 марта 2015 года № ЕД-4-13/7083@).

Также по требованию ФНС налогоплательщик обязан представить документацию о совершенных контролируемых сделках (п. 1 ст. 105.15 НК РФ). При этом налоговики вправе ее истребовать не ранее 1 июня года, следующего за тем годом, в котором такие сделки были совершены (п. 3 ст. 105.15 НК РФ). Истребовать документацию ФНС будет после анализа сведений, содержащихся в уведомлении о контролируемых сделках. Подготовить документацию может любая сторона контролируемой сделки, но представить должна та, которой было адресовано соответствующее требование.

Если фирма совершает сделки с взаимозависимыми лицами по ценам, отклоняющимся от рыночных, то она имеет право уплатить налоги исходя из рыночных цен. Также у налогоплательщика есть право уплачивать авансовые платежи по налогу на прибыль и перечислять налог на добавленную стоимость и налог на добычу полезных ископаемых за налоговые периоды соответствующего календарного года исходя из фактических цен сделки. Когда год закончится, можно скорректировать налоговую базу и доплатить налоги, если отклонение цен от рыночных повлекло занижение этих налогов. При этом нужно будет сдать уточненные декларации. Образовавшуюся недоимку по всем налогам нужно будет погасить не позднее 28 марта следующего года.

Статья 105.3 Налогового кодекса устанавливает, что при определении налоговой базы цена, примененная в сделке, признается рыночной, если ФНС РФ не доказано иное, либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога. Кроме того, признаются рыночными цены:

  1. если они применяются в сделках в соответствии с предписаниями антимонопольного органа;
  2. если сделка была заключена по результатам биржевых торгов;
  3. если цена, примененная в сделке, определена в соответствии с соглашением о ценообразовании.

Кроме того, если при совершении сделки проведение оценки является обязательным, то стоимость объекта оценки, определенная оценщиком, является основанием для определения рыночной цены.

Глава 14.6 Налогового кодекса дает право российским организациям – крупнейшим налогоплательщикам заключить с Федеральной налоговой службой России соглашение о ценообразовании. Оно регулирует порядок определения цен и порядок применения методов ценообразования в контролируемых сделках.

Критерии отнесения налогоплательщиков к крупнейшим установлены Приказом ФНС от 16 мая 2007 года № ММ-3-06/308@. Ими являются показатели финансово-экономической деятельности за отчетный год из бухгалтерской и налоговой отчетности организации, взаимозависимость между организациями, а также наличие специального разрешения (лицензии) на право осуществления юридическим лицом конкретного вида деятельности. При этом показатели финансово-экономической деятельности в целях отнесения налогоплательщиков к категории крупнейших могут определяться региональным управлением ФНС по согласованию с ФНС. Делается это с учетом уровня социально-экономического развития субъекта РФ. А значит, в разных регионах могут критерии отнесения налогоплательщика к крупнейшим могут существенно отличаться.

Организации, в отношении которых арбитражным судом принято решение о признании должника банкротом и введена процедура конкурсного производства, перестают относиться к категории крупнейших налогоплательщиков.

За рассмотрение заявления о заключении соглашения о ценообразовании нужно уплатить госпошлину – два миллиона рублей (подп. 133 п. 1 ст. 333.33 НК РФ).

Предметом соглашения о ценообразовании являются:

  1. виды контролируемых сделок, в отношении которых заключается соглашение;
  2. порядок определения цен, описание и порядок применения методик ценообразования;
  3. перечень источников информации, используемых при определении соответствия цен, примененных в сделках, условиям соглашения;
  4. срок действия соглашения. Он не может быть более трех лет. При этом действие соглашения о ценообразовании может быть распространено на период, истекший с 1-го числа календарного года, в котором налогоплательщик обратился в ФНС России с заявлением о заключении соглашения до дня вступления в силу указанного договора. Соглашение может быть продлено не более чем на два года;
  5. перечень, порядок и сроки представления документов, подтверждающих исполнение условий данного соглашения.

Если налогоплательщик соблюдает все условия соглашения о ценообразовании, то проверяющие не вправе начислить налоги, пени и штрафы по тем сделкам, на которые распространяется действие соглашения о ценообразовании.

Симметричные корректировки

Если по результатам проверки одному из участников сделки доначислены налоги, то другой участник этой сделки может скорректировать свои налоговые обязательства, применив рыночные цены. Такое применение рыночных цен называется симметричной корректировкой. Это означает, что если продавцу был доначислен налог на прибыль по причине увеличения доходов, то покупатель может уменьшить свой налог на прибыль, увеличив расходы по соответствующей сделке. Так же покупатель может поступить, если контрагент произвел корректировку налоговой базы и налога самостоятельно в случае применения в сделке между взаимозависимыми лицами цен, не соответствующих рыночным ценам, если это несоответствие повлекло занижение сумм одного или нескольких налогов.

Симметричные корректировки могут делать только российские организации.

Итак, симметричную корректировку можно применять, если решение ФНС о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусматривающее доначисление налога или уменьшение суммы убытка, исполнено контрагентом. Право на симметричные корректировки в этом случае возникает со дня получения уведомления о возможности симметричных корректировок. Уведомление может быть выдано на руки, отправлено по почте заказным письмом либо передано в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи. По общему правилу сделать это налоговики должны в течение одного месяца со дня исполнения контрагентом решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Если этот срок будет нарушен, то на сумму излишне уплаченного налога, подлежащего зачету или возврату по результатам симметричной корректировки, начисляются проценты за каждый календарный день начиная со дня окончания срока для выдачи уведомления по ставке рефинансирования Центробанка, действовавшей в период нарушения.

Уведомление о возможности симметричных корректировок можно получить и по заявлению. Оно подается в ФНС с том случае, если уведомление в установленные сроки не получено. Заявление будет рассмотрено, и в течение пятнадцати дней по нему будет принято одно из следующих решений:

1) вынести решение о выдаче уведомления о возможности симметричных корректировок. Тогда в течение одного дня оно должно быть выдано (направлено);

2) отказать в выдаче уведомления о возможности симметричных корректировок. Такое решение принимается при несоблюдения налогоплательщиком порядка подачи заявления или при не подтверждении указанной в нем информации. В выдаче уведомления откажут и в том случае, если вериод рассмотрения заявления контрагент представил уточненную налоговую декларацию, в которой изменены налоговая база и сумма налога (убытка);

3) проинформировать налогоплательщика о приостановлении сроков для выдачи уведомления о возможности симметричных корректировок. Это решение будет принято в случае обжалования решения о доначислении налога, на основании которого проводятся симметричные корректировки. О принятии решения об отказе в выдаче уведомления или об информировании о приостановлении сроков выдачи стороне сделки, обратившейся с заявлением, сообщается не позднее одного дня со дня принятия соответствующего решения.

Симметричные корректировки применяются и в том случае, если контрагент, самостоятельно осуществивший корректировку налоговой базы и суммы налога (убытка), представил налоговую декларацию, в которой отражена соответствующая корректировка, и погасил сумму недоимки, возникшей в результате такой корректировки (при ее наличии). Симметричные корректировки осуществляются при этом на основе информации, направляемой ей налогоплательщиком, осуществившим корректировку налоговой базы и суммы налога (убытка), с приложением документов (сведений), подтверждающих факт исполнения обязанности по уплате налога, возникшей в результате такой корректировки.

Для целей применения симметричных корректировок регистры налогового учета и первичные документы не корректируются. Симметричные корректировки отражаются в налоговых декларациях. Если право на симметричную корректировку возникло в связи с решением ФНС по результатам проверки контрагента, то ее нужно отразить в декларации за тот налоговый период, в котором получено уведомление о возможности симметричных корректировок. Если же право на симметричную корректировку возникло в связи с самостоятельной корректировкой контрагента, то ее отражают в декларации за налоговый период, в котором контрагент самостоятельно осуществил корректировку налоговой базы и суммы налога (убытка).

По результатам симметричной корректировки фирма может получить право на зачет или возврат налога. Они осуществляются в общем порядке, предусмотренном Налоговым кодексом.

Может сложиться ситуация, когда симметричные корректировки осуществлены, и после этого соответствующее решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусматривающее доначисление налога или уменьшение суммы убытка, было изменено (отменено) или признано недействительным в судебном порядке. Тогда будет необходимо произвести соответствующую корректировку. Так же следует поступить, если симметричные корректировки проведены в соответствии с налоговой декларацией, представленной контрагентом, а впоследствии им была представлена уточненная налоговая декларация с уменьшением налоговой базы и (или) суммы налога.

Обратные корректировки производятся на основании уведомления о необходимости обратных корректировок, полученного от своей налоговой инспекции, в течение одного месяца с даты получения этого уведомления. Инспекция произведет зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога налогоплательщику, в отношении которого было вынесено решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности или который осуществил самостоятельно корректировку, только после проведения обратных корректировок и уплаты налога налогоплательщиком, являющимся другой стороной контролируемой сделки.

Пени в отношении подлежащих уплате сумм налога, увеличенных на основании обратных корректировок, не начисляются.



Полная версия этой статьи доступна только платным пользователям бератора

Чтобы получить доступ, просто оформите заказ на бератор:

  • Мы откроем вам доступ сразу после оплаты
  • Вы получите бератор по очень выгодной цене
  • Все новые возможности бератора вы будете получать бесплатно!

Если у вас уже есть доступ, войдите в личный кабинет




Подписывайтесь на наши рассылки

Только полезная и свежая информация для бухгалтеров от экспертов бератора:
советы, проводки, примеры из практики и образцы документов.
Самое ценное, что будет в вашей почте.

 Закажите бератор сейчас
и получите отличный подарок
Заказать бератор