Спорные доходы

Остановимся на некоторых выплатах более подробно.

Работодатели могут участвовать в улучшении жилищных условий своих сотрудников и предусмотреть это в коллективном или трудовых договорах. 

Согласно пункту 40 статьи 217 НК РФ, не облагаются НДФЛ суммы, выплачиваемые работодателями своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение или строительство жилья. Но есть условие. 

Суммы, выплачиваемые организациями своим работникам на возмещение уплаченных ими процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения, должны быть включены в состав расходов по прибыли в качестве расходов на оплату труда (п. 24.1 ст. 255 НК РФ). Поэтому такой вид социальной поддержки работодатели используют чаще всего.

Эти расходы нормируются: их можно признать в размере, не превышающем 3 процентов суммы расходов на оплату труда. Данный процент отслеживается нарастающим итогом с начала года исходя из общей суммы расходов на оплату труда (п. 3 ст. 318 НК РФ).

Таким образом, от обложения НДФЛ освобождаются возмещенные работнику «ипотечные» проценты, но только та часть, которую организация-работодатель учла в базе по налогу на прибыль (п. 40 ст. 217 НК РФ). То есть указанные суммы освобождены от НДФЛ в размере, не превышающем 3 процентов суммы расходов на оплату труда.

Если сумма возмещения оказалась больше этой предельной величины, с суммы превышения нужно исчислить НДФЛ по ставке 13% (письмо Минфина России от 3 октября 2017 г № 03-04-06/64194).

Данное освобождение по НДФЛ нельзя применить к:

• доходам работника, полученным в натуральной форме;
• к тем процентам, когда работодатель сам уплачивает за работника проценты по кредиту (займу);
• к процентам по кредиту, если работник заключил договор займа, целью которого является погашение уже полученного ипотечного кредита, то есть целевым назначением такого займа фактически является не приобретение или строительство жилого помещения.

Так разъяснил Минфин России в письме от 18 декабря 2023 г. № 03-03-06/1/122161

Отметим, что для того, чтобы учесть суммы возмещения в прибыльных расходах (и, соответственно в целях освобождения от НДФЛ), необходимо их обоснование и документальное подтверждение. К документам, подтверждающим уплату процентов, могут быть отнесены:

• трудовой или коллективный договор, содержащий условие о возмещении работнику этих расходов;
• копия договора займа (кредита);
• выписки банка, копии квитанций, подтверждающих уплату работником процентов по договору займа;
• расходно-кассовые ордера, платежные поручения, подтверждающие факт возмещения процентов работодателем;
• договор работника с работодателем о возмещении расходов на уплату процентов по договору займа;
• копия документа, подтверждающего целевой характер использования заемных средств (приобретение жилого помещения).

Наем жилого помещения для работника является его доходом, облагаемым НДФЛ. Письма Минфина России от 7 апреля 2017 г. № 03-04-09/21137, от 22 февраля 2019 г. № 03-04-05/11747, от 29 сентября 2023 г. № 03-04-07/93104.

Дохода у работника не возникает, только если расходы на наем жилья возмещены согласно законодательству РФ или региональным законом. Так отметил Минфин России в письме от 8 сентября 2022 г. № 03-04-05/87274.

Верховный Суд РФ считает иначе. НДФЛ начислять не нужно, если работодатель возмещает работникам расходы на жилье не с целью преимущественного удовлетворения личных нужд гражданина, а прежде всего в своих интересах (п. 3 «Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации», утв. Президиумом Верховного Суда РФ 21 октября 2015 г.)

В письме ФНС России от 17 октября 2017 года № ГД-4-11/20938@ данная позиция ВС подтверждена с небольшой корректировкой: ФНС использовала формулировку «исключительно в интересах», а Верховный Суд – «прежде всего в интересах». Отметим, что невозможно в данном вопросе полностью исключить интерес работника. Главное - суметь обосновать, что компания преследовала свою выгоду.

Хозяйственное общество оспорило в арбитражном суде решение инспекции о привлечении к ответственности в связи с неисполнением обязанностей налогового агента по ст. 123 НК РФ при оплате аренды квартир, предоставленных для проживания работникам.

Налоговый орган требования общества не признал, поскольку отнесло данные суммы к доходам физлиц в натуральной форме. К доходам в натуральной форме относится оплата за работника фирмой или ИП товаров (работ, услуг), в том числе коммунальных услуг, питания и отдыха, либо получение таких благ безвозмездно или на условиях частичной оплаты (подп. 1,2 п. 2 ст. 211 НК РФ).

Работодатель заключал трудовые договоры с иногородними работниками, по условиям которых он обязался оплачивать их проживание в специально арендуемых для них квартирах. Поскольку жилые помещения использовались работниками организации для удовлетворения личных нужд (потребности в жилье), по мнению инспекторов, при оплате проживания у работников возникает налогооблагаемый доход.

Однако суды трех инстанций признали привлечение общества к налоговой ответственности незаконным по следующим основаниям.

Обязательным признаком получения физическим лицом дохода в натуральной форме является удовлетворение интересов самого гражданина.

Значит, что при решении вопроса о возникновении дохода необходимо учитывать направленность затрат на удовлетворение личных потребностей физического лица, либо на достижение целей фирмы для обеспечения необходимых условий труда работников, повышения эффективности работы и т.п.

Одно лишь то обстоятельство, что в результате предоставления гражданину оплаченных за него благ в определенной мере удовлетворяются его личные потребности, не является достаточным для вывода о возникновении дохода в натуральной форме, облагаемого налогом.

В данном случае договоры аренды жилых помещений заключались по инициативе работодателя в целях осуществления хозяйственной деятельности организации. В связи с открытием филиала, расположенного в другом городе, возникла необходимость привлечения к труду в филиале иногородних работников, имеющих особый опыт и квалификацию, которые самостоятельно не изменили бы место жительства.

Предоставленные работникам квартиры обеспечивали комфортное проживание, соответствовали статусу работников, но при этом не относились к категории элитного жилья с элементами роскоши. Это свидетельствует о том, что при выборе помещений организация преследовала цель удовлетворения индивидуальных потребностей работников, обусловленных преимущественно избранным ими образом жизни.

Таким образом, затраты на аренду жилья для работников производились организацией прежде всего в своих интересах. Преобладающего интереса физических лиц не установлено, то есть не было личного дохода, подлежащего налогообложению на основании подпунктов 1 - 2 пункта 2 статьи 211 НК РФ.

По общему правилу доходы гражданина, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, облагаются НДФЛ (п. 1 ст. 210 НК РФ). В то же время все виды установленных законом компенсаций, которые выплачивают работнику и которые связаны с исполнением им трудовых обязанностей, не облагают НДФЛ (п. 1 ст. 217 НК РФ).

В Трудовом кодексе сказано, что работникам, занятым на работах с вредными или опасными условиями труда, зарплату устанавливают в повышенном размере (ст. 147 ТК РФ).

По мнению ФНС и Минфина оплата труда сверх тарифных ставок или окладов не является компенсацией. Соответственно, повышенная оплата труда работников, которые заняты на работах с вредными или опасными условиями труда, также не считается компенсационной выплатой. 

Значит, к доплате за «вредность» или «опасность» правило пункта 1 статьи 217 Налогового кодекса применить нельзя. И эти суммы облагают НДФЛ в общем порядке (письмо Минфина России от 2 февраля 2018 г. № 03-04-05/6142).

Дополнительная компенсация за вредные условия труда

Компании с учетом своего финансового состояния могут установить своим сотрудникам, работающим во вредных и опасных работах, дополнительную компенсацию их затрат. 

Данная компенсация возмещает конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей, то есть должна быть обусловлена реальными расходами.

ФНС России считает: компенсации за «вредность», выплачиваемые в дополнение к повышенной оплате труда, не облагаются НДФЛ, когда подтверждены количественной оценкой затрат работника и имеют целевой характер.

Если не подтвердить расходы сотрудников, то теряется компенсационный характер данных выплат и эти доходы подлежат обложению НДФЛ.

Если возникнет спор с инспекторами, то необходимо будет доказать, что спорные выплаты обусловлены реальными расходами сотрудников и компенсируют затраты, связанные непосредственно с выполнением ими трудовых обязанностей.

Некоторые компании используют фиктивную выплату дополнительной компенсации, выплачивая тем самым зарплату. Доказательствами применения данной схемы уклонения от НДФЛ являются:

• дополнительная компенсация не зависит от финансовых показателей организации, а сформирована исключительно за счет перераспределения фонда оплаты труда;
• суммы дополнительных компенсаций отличаются по периодам и должностям;
• наибольшие суммы выплат приходятся на управленческий персонал;
• различия в суммах, выплаченных лицам, занимающим одинаковые должности.

Дополнительная компенсация не должна зависеть от сугубо формального критерия - включения или невключения наименования соответствующей работы, профессии или должности в перечень производств, работ, профессий и должностей.

Так разъясняет ФНС России в письме от 8 февраля 2022 года № БС-19-11/26@.

Все виды законодательно установленных компенсационных выплат, в том числе связанных с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья, не облагаются НДФЛ (п. 1 ст. 217 НК РФ).

Согласно статье 22 Трудового кодекса работодатель обязан возмещать вред, причиненный работникам в связи с исполнением ими трудовых обязанностей, а также компенсировать моральный вред в установленном порядке.

При повреждении здоровья вследствие несчастного случая на производстве либо профессионального заболевания работнику возмещаются, в частности, связанные с повреждением здоровья дополнительные расходы на медицинскую, социальную и профессиональную реабилитацию (ст. 184 ТК РФ).

А порядок возмещения вреда, причиненного жизни и здоровью работника при выполнении им обязанностей по трудовому договору, установлен Федеральным законом от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний».

Если же работодатель, кроме установленных законом № 125-ФЗ компенсационных выплат, выплачивает пострадавшему работнику дополнительно единовременную сумму за счет собственных средств и на основании коллективного договора, такая выплата должна облагаться НДФЛ в общем порядке (письмо Минфина России от 27 апреля 2017 года № 03-04-05/25629). Аналогичные разъяснения Минфин России представил в письме от 13 марта 2019 г. № 03-04-05/16171.

За каждый день нахождения в командировке и (включая дни нахождения в пути) работнику положены суточные. Если они не превышают установленный лимит, то от НДФЛ данные выплаты освобождаются. При командировках по России не облагаемый налогом лимит составляет 700 рублей за каждый день, при заграничных командировках - 2500 рублей (п. 1 ст. 217 НК РФ).

Суточные при отправлении работника в загранкомандировку выдаются в иностранной валюте. Чтобы установить, не превышен ли норматив, суммы, выданные в иностранной валюте, пересчитывают в рубли. Заметим, что до момента утверждения авансового отчета налогооблагаемый доход у работника (вследствие превышения лимита суточных) возникнуть не может. Датой фактического получения такого дохода является последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет после возвращения работника из командировки (подп. 6 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Таким образом, для целей уплаты НДФЛ суточные, выданные работнику в иностранной валюте, надо пересчитать в рубли по курсу ЦБ, действующему на последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет сотрудника, возвратившегося из заграничной командировки (письмо Минфина РФ от 21 марта 2016 г. № 03-04-06/15509).

НДФЛ с оплаты дополнительного отпуска для ухода за ребенком-инвалидом не взимается. На это указал Минфин России в письме от 30 марта 2017 года № 03-15-05/18599.

Согласно статье 262 Трудового кодекса, одному из работающих родителей для ухода за ребенком-инвалидом предоставляются четыре дополнительных оплачиваемых выходных дня в месяц.

Данная выплата не является страховым обеспечением (государственным пособием для граждан, имеющих детей) и прямо не упомянута в пункте 1 статьи 217 НК РФ в качестве доходов, освобождаемых от НДФЛ. Но Минфин ссылается на вывод, сформулированный в постановлении Президиума ВАС РФ от 8 июня 2010 № 1798/10.

Данные выплаты носят характер государственной поддержки, поскольку направлены на компенсацию потерь заработка гражданам, имеющим детей-инвалидов. Поэтому сумма среднего заработка, которая выплачивается за дополнительные дни отдыха родителям детей-инвалидов, не облагается НДФЛ на основании этой же нормы Налогового кодекса, но являясь иной выплатой, осуществленной в соответствии с российским законодательством. Таким образом, оплату дополнительных четырех выходных дней родителям детей-инвалидов следует рассматривать как «иную выплату, осуществляемую в соответствии с действующим законодательством», не облагаемую НДФЛ в силу пункта 1 статьи 217 НК РФ.

Кроме того, ФНС РФ письмом еще от 26 ноября 2013 г. № ГД-4-3/21097 направила налоговым органам для сведения и использования в работе письмо Минфина РФ от 7 ноября 2013 г. № 03-01-13/01/47571 о формировании единой правоприменительной практики. В нем указано: если разъяснения финансового или налогового ведомств не согласуются с позицией высших судов, то налоговым органам следует руководствоваться актами и письмами ВАС РФ и ВС РФ.

Освобождается от НДФЛ единовременная материальная помощь, выплачиваемая работодателями работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении (удочерении)) ребенка в течение первого года после рождения (усыновления, удочерения), но не более 50 000 рублей на каждого ребенка (абз.7 п. 8 ст. 217 НК РФ).

Некоторые компании выплачивают своим сотрудникам материальную помощь к рождению ребенка. Зачастую несколькими суммами, полагая при этом, что если ее общий размер не превышает 50 000 рублей, то НДФЛ удерживать не нужно. Однако это ошибочное мнение. Минфин считает, что если материальная помощь выплачена не единовременно, а несколькими суммами, то со второй или третьей части нужно удерживать налог, даже если ее общий размер не превышает 50 000 рублей. Связано это с тем, что не подлежит налогообложению только матпомощь, выплаченная в течение первого года жизни ребенка единовременно, и если она укладывается в лимит в 50 000 рублей (письмо Минфина РФ от 13 августа 2013 г. № 03-04-06/33543).

Теперь о том, кто из родителей вправе рассчитывать на освобождение от НДФЛ по такой материальной помощи.

Надо сказать, что позиция Минфина по вопросу обложения НДФЛ доходов в виде единовременной материальной помощи, оказываемой работодателем работникам при рождении ребенка в размере 50 000 рублей, в 2017 году стала такой же, как и по страховым взносам: освобождаются от налогообложения доходы, полученные каждым из родителей (усыновителем, опекуном) в сумме до 50 000 рублей. То есть необлагаемый лимит не нужно делить между родителями, даже если они работают в одной компании. ФНС России письмом от 5 октября 2017 года № ГД-4-11/20041@ направила для сведения и использования в работе письмо Минфина России от 26 сентября 2017 года № 03-04-07/62184 с разъяснениями на эту тему.

Напомним историю вопроса.

Было письмо Минфина РФ от 15 июля 2016 года № 03-04-06/41390. Сразу предупредим, что письмом от 14 марта 2017 года № 03-04-06/14397 данное письмо отозвано.

Согласно отозванному разъяснению, не должна облагаться НДФЛ единовременная материальная помощь при рождении ребенка, предоставляемая в сумме, не превышающей 50 000 рублей, одному из родителей по их выбору либо обоим родителям из расчета общей суммы 50 000 рублей. И поскольку лимит в 50 000 рублей предусмотрен суммарно, то если оба родителя получают такие выплаты, один из работодателей должен удержать НДФЛ.

Далее вставал вопрос: чем подтвердить, что второй родитель получил (или не получил) указанную материальную помощь?

Финансисты признали, что специальных положений, устанавливающих право работодателя при расчете материальной помощи, освобождаемой от обложения налогом на доходы физических лиц, требовать сведения по форме 2-НДФЛ с места работы другого родителя в НК РФ нет.

Тогда они, сославшись на то, что организации – налоговому агенту придется нести ответственность за правильность удержания НДФЛ, все-таки рекомендовали подтверждать факт получения (неполучения) материальной помощи одним из родителей формой 2-НДФЛ. Ну а на тот случай, что если такую справку в указанных целях могут не выдать, то подойдет и справка в произвольной форме, свидетельствующая о получении (неполучении) материальной помощи.

В «отзывающем» письме приведен только текст нормы и указание на отсутствие в Налоговом кодексе положений о требовании формы 2-НДФЛ с места работы другого родителя для подтверждения получения (или не получения) материальной помощи. Никакого упоминания о справке в произвольной форме в новом письме нет.

Стоимость путевок, оплаченных организацией в интересах работников, является их доходом в натуральной форме (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).

Доходы, полученные в натуральной форме, облагаются НДФЛ, за исключением сумм, освобождаемых от налогообложения в соответствии со статьей 217 Налогового кодекса РФ.

Согласно пункту 9 статьи 217 Налогового кодекса РФ освобождена от НДФЛ полная или частичная компенсация или оплата работодателями стоимости путевок, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями.

Освобождение от НДФЛ стоимости компенсаций путевок предоставляется: 

• работникам организации, а также членам их семей; 
• бывшим работникам организации, которые уволились в связи с выходом на пенсию по старости или инвалидности; 
• инвалидам, даже если они не работают в организации; 
• детям, не достигших возраста 18 лет, а также до 24 лет при обучении по очной форме в образовательных организациях (даже если их родители не работают в организации).

Но для освобождения от НДФЛ на основании пункта 9 статьи 217 Налогового кодекса должны быть соблюдены некоторые условия. А именно: 

• услуги должно быть оказаны только российскими санаторно-курортными или оздоровительными организациями; 
• стоимость санаторно-курортных путевок должна быть предоставлена только за счет перечисленных источников. Например, за счет чистой прибыли организации или за счет средств, полученных от деятельности, переведенной на спецрежим налогообложения. Допустима оплата также за счет средств бюджетов РФ, за счет средств религиозных и иных некоммерческих организаций, а также иных некоммерческих организаций; 

Обратите внимание: с 2021 году НДФЛ не удерживался, только если стоимость путевки не была учтена в расходах по налогу на прибыль. С 2022 года полная или частичная компенсация стоимости путевок не облагается НДФЛ независимо от того, учтена она в расходах при расчете налога на прибыль или нет. Но освобождением можно воспользоваться только раз в году. Если работодатель в одном и том же календарном году повторно оплатит путевку работнику, то с ее стоимости придется уплатить НДФЛ.

• в отношении оказанных услуг должны быть подтверждающие платежные документы.

Документами, подтверждающими обоснованность освобождения от НДФЛ сумм оплаты организацией путевок в санаторно-курортные и оздоровительные организации, являются:

• договор, заключенный с санаторно-курортной или оздоровительной организацией;
• платежные документы, подтверждающие целевое назначение указанной оплаты.

При этом к санаторно-курортным и оздоровительным организациям относятся санатории, санатории-профилактории, профилактории, дома отдыха и базы отдыха, пансионаты, лечебно-оздоровительные комплексы, санаторные, оздоровительные и спортивные детские лагеря.

Обратите внимание: освобождение от НДФЛ предоставляется только в отношении санаторно-курортных путевок. Суммы полной или частичной компенсации стоимости туристических путевок не отнесены к доходам, подлежащим освобождению от НДФЛ на основании пункта 9 статьи 217 Налогового кодекса РФ (письмо Минфина России от 7 августа 2018 года № 03-04-06/55660). Исключение – туристские путевки для детей младше 16 лет. На них освобождение от НДФЛ распространяется.

При этом порядок приобретения путевок в целях освобождения от НДФЛ значения не имеет (письмо Минфина России от 27 января 2021 года № 03-04-06/4717).

Тем не менее, для получения освобождения от НДФЛ значение имеет факт, кем оплачена путевка. Если это сделал сам работник, удерживать НДФЛ организация не вправе. Поскольку на основании пункта 9 статьи 217 Налогового кодекса от НДФЛ освобождены только компенсации сумм фактически произведенных работником и документально подтвержденных расходов на приобретение санаторно-курортной путевки. Поэтому, если работник не потратил свои деньги на приобретение таких путевок, то оснований применять освобождение от НДФЛ нет (письмо Минфина от 9 августа 2021 года № 03-04-05/63653).

Подробнее об отражении стоимости путевок смотрите практическую ситуацию «Как отразить путевки в учете».

Оплата проезда работников к месту работы и обратно

Многие работодатели оплачивают сотрудникам стоимость проезда от дома до работы и обратно. От того, чем обусловлена данная компенсация работникам, зависит уплата НДФЛ.

Работодатель может осуществлять доставку персонала собственным или арендованным транспортом. Возмещать расходы можно в виде:

• компенсации за использование личного автотранспорта;

• оплаты арендуемой собственности;

• компенсации за билеты общественного и иного транспорта, а также услуги такси и т. д.

Так, по общему правилу оплата организацией проезда своих работников облагается НДФЛ и страховыми взносами, так как у работников возникает доход в натуральной форме.

Но есть исключения. В определенных случаях, обусловленных, например, ограниченной транспортной доступностью или производственной необходимостью, доставка работников до места работы может осуществляться от пункта сбора до места нахождения организации и обратно.

В этом случае оплата организацией проезда своих работников от пункта сбора до места работы и обратно не облагается НДФЛ.

Об этом неоднократно разъяснял Минфин России: письма от 3 декабря 2020 г. № 03-04-06/105658, от 16 февраля 2021 г. № 03-03-06/1/10424, от 22 декабря 2022 г. № 03-04-07/125960, от 17 января 2023 г. № 03-03-06/1/2763.

Лица, работающие в организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на оплату 1 раз в 2 года за счет средств работодателя стоимости проезда и провоза багажа в пределах территории РФ к месту использования отпуска и обратно.

Право на компенсацию указанных расходов возникает у работника одновременно с правом на получение ежегодного оплачиваемого отпуска за первый год работы в данной организации (ст. 325 ТК РФ).

Компенсация расходов на проезд к месту отпуска и обратно работникам, которые трудятся в районах Крайнего Севера, освобождена от НДФЛ на основании абзаца 10 пункта 1 статьи 217 Налогового кодекса РФ.

Подробнее о компенсация расходов на проезд к месту отпуска и обратно работникам-«северянам», а также об освобождении ее от НДФЛ читайте практическую ситуацию «Компенсация проезда в отпуск и обратно для работников Крайнего Севера».

Компенсация стоимости проезда работников, работающих вахтовым методом, статьей 302 Трудового кодекса не установлена.

Поэтому компенсация расходов на проезд, выплачиваемая организацией своим работникам, выполняющим работы вахтовым методом, от их места жительства до пункта сбора (до места работы) и обратно, не является законодательно установленной компенсационной выплатой.

С такой компенсации нужно платить НДФЛ в общем порядке.

С 1 марта 2023 года сотрудников, работающих вахтовым методом, от места нахождения работодателя или пункта сбора до места выполнения работы и обратно работодатель должен доставить за свой счет (ч. 9 и 10 ст. 302 ТК РФ).

Так как с указанной даты это законодательно установленная компенсация, то оплата проезда от места нахождения работодателя или пункта сбора до места выполнения работы и обратно не облагается НДФЛ и страховыми взносами.

А вот с суммы оплаты проезда от дома, т.е. места жительства, до места нахождения работодателя придется платить НДФЛ и взносы. 

В определенных случаях есть исключение.

Работодатель может осуществлять доставку работников от дома до работы в связи ограниченной транспортной доступностью места выполнения работ или производственной необходимостью.

В таких случаях оплата проезда работников-вахтовиков не является их доходом, т.к. работник по прибытии к месту нахождения организации или в пункт сбора фактически приступает к исполнению своих трудовых обязанностей, подчиняясь правилам внутреннего трудового распорядка.

Таким образом, оплата работодателем проезда работника от пункта сбора до места выполнения работ не облагается НДФЛ, если:

• доставка работников до работы определяется производственной необходимостью, спецификой работы организации;
• по прибытии в место сбора работник обязан соблюдать дисциплину труда, установленную работодателем.

Так разъясняет Минфин России в письме от 29 декабря 2021 года № 03-03-06/3/107474.

Родители или законные представители ребенка, который посещает детский сад, вносят плату за присмотр и уход за ним. Это так называемая родительская плата.

Родительскую плату за присмотр детей в государственных и муниципальных детских садах для отдельных категорий граждан законодательство льготирует, то есть разрешает частично компенсировать родителям (Федеральный закон от 29 декабря 2012 г. № 273-ФЗ).

С компенсации части такой родительской платы платить НДФЛ не нужно (п. 42 ст. 217 НК РФ).

Местные власти могут полностью освободить некоторые категории родителей от родительской платы за присмотр и уход за детьми в детских садах. Возникает вопрос: нужно ли расценивать такое освобождение как доход, полученный в натуральной форме, и платить с него НДФЛ?

В письме от 31 октября 2019 года № 03-04-05/83821 Минфин заверил, что нет.

Дохода в натуральной форме у родителей, освобожденных от родительской платы за детский сад, не возникает. А значит, НДФЛ платить не нужно. Поскольку такое освобождение не носит характер индивидуальной льготы.

Многие компании практикуют выдачу своим сотрудникам подарков к различным праздничным датам. Они освобождены от налогообложения, если их сумма не превышает 4000 рублей в год (п. 28 ст. 217 НК РФ). При этом презент может быть подарен как в денежной, так и в натуральной форме.

Если ваша компания хочет преподнести сотруднику подарок, сумма которого превышает 3000 рублей, то сделать это нужно по договору дарения (ч. 2 ст. 574 ГК РФ). Если работодатель передал сотрудникам подарки в рамках договоров дарения, то начислять на стоимость подарков страховые взносы не нужно. Однако для этого договор дарения должен быть обязательно заключен в письменной форме. Об этом предостерегает Минфин России в письме от 20 января 2017 г. № 03-15-06/2437.

Кроме того, в договоре не нужно указывать, что сумма подарка зависит от должности сотрудника, его оклада или других трудовых показателей. Иначе чиновники посчитают, что это не подарок, а премия, с которой нужно удержать НДФЛ и на которую необходимо начислить страховые взносы. Согласятся с этим мнением и судьи (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26 декабря 2012 г. № А63-8849/2012).

О подарках в сумме до 4000 рублей информировать налоговых контролеров и указывать их в справке о доходах не нужно (письмо ФНС России от 19 января 2017 г. № БС-4-11/787@).

Доходы в виде полученных от фирмы подарков, денежных призов стоимостью не более 4000 рублей за календарный год не облагаются НДФЛ и не отражаются в форме 6-НДФЛ (п. 28 ст. 217 НК РФ).

Сведения о подарках, стоимость которых за год превышает 4000 рублей, нужно показывать и в справке о доходах, и в отчете 6-НДФЛ.

При налогообложении некоторых подарков нередко возникают сложности. К таковым можно отнести, например, подарочные сертификаты.

Предположим, в рамках проведения рекламной акции ее победителю в качестве приза передан подарочный сертификат, предоставляющий ему право на приобретение товаров у сторонней организации.

Подарочный сертификат – это документ, удостоверяющий право его владельца на получение товаров (работ, услуг) у указанного в сертификате лица (продавца), в том числе с оплатой (за товар (работы, услуги)) его стоимости за вычетом приведенной в сертификате суммы (номинальной стоимости сертификата) (письмо Минфина РФ от 4 апреля 2011 г. № 03-03-06/1/207). При этом стоимость сертификата определяется как стоимость товара, приобретенного у сторонней организации.

Товар оплачивает организация, выдавшая сертификат, после предъявления победителем акции сертификата сторонней организации - исходя из фактической стоимости товара.

Оплата за налогоплательщика организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав относится к доходам налогоплательщика, полученным в натуральной форме (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).

Таким образом, при получении от организации физическими лицами - участниками рекламной акции подарочных сертификатов у них образуется доход в натуральной форме в виде оплаты права на получение соответствующих товаров (работ, услуг).

Налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их рыночных цен (п. 1 ст. 211 НК РФ). Датой фактического получения дохода в натуральной форме является день передачи доходов (подп. 2 п. 1 ст. 223 НК РФ). В рассматриваемой ситуации датой фактического получения дохода является день оплаты организацией, выдавшей сертификат, товара при предъявлении налогоплательщиком сертификата.

Для определения порядка налогообложения дохода в виде подарочного сертификата, полученного в качестве приза в рекламной акции, следует рассматривать в совокупности две нормы.

Первая устанавливает налоговую ставку. В данном случае это будет ставка 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ). Она устанавливается, в частности, в отношении стоимости любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг, в части превышения размеров, указанных в пункте 28 статьи 217 Налогового кодекса.

В формулировке приведенной нормы мы видим ссылку на вторую норму, которая устанавливает освобождение от налогообложения доходов, не превышающих 4000 рублей, полученные за налоговый период. Причем в числе таких доходов числятся доходы в виде стоимости любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров (работ, услуг).

Таким образом, если стоимость подарочного сертификата превышает 4000 рублей, то с суммы превышения нужно удержать НДФЛ по ставке 35% (письмо Минфина России от 30 декабря 2015 г. № 03-04-07/77606).

В общем случае, организация, от которой физические лица получают такие доходы, признается в отношении них налоговым агентом.

Но при получении физическими лицами от организации доходов в натуральной форме выплаты денежных средств, из которых можно удержать налог на доходы физических лиц, не происходит. А значит, агент не может удержать налог. В этом случае он обязан в срок не позднее 25 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором налогоплательщик получил доход, письменно сообщить ему и в свою налоговую инспекцию о невозможности удержать налог (п. 5 ст. 226 НК РФ). Форма сообщения – это справка о доходах в составе 6-НДФЛ, в которой и будут отражены суммы дохода, с которого не удержан налог, и суммы неудержанного налога. А обязанность исчислить, задекларировать и уплатить налог возлагается на налогоплательщика (подп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ).

Еще одной выплатой, с которой нередко сталкивается фирма, является выходное пособие при увольнении. С него не нужно удерживать налог, если его размер не превышает трех среднемесячных заработков, а для работников Крайнего Севера – шести. Причем, как отмечают чиновники, основание увольнения значения не имеет (письмо Минфина РФ от 10 апреля 2012 г. № 03-04-06/6-105). Более того, не важна и должность сотрудника для освобождения от налогообложения указанной выплаты (письмо Минфина РФ от 25 октября 2013 г. № 03-04-06/45128).

По общему правилу выходное пособие облагается НДФЛ только в части превышения трехкратного размера среднего месячного заработка (п. 1 ст. 217 НК РФ). В районах Крайнего Севера необлагаемым пределом является шестикратный размер среднего месячного заработка.

Это льгота по НДФЛ. Выходные пособия, выплачиваемые при увольнении, в указанной части освобождены от НДФЛ как разновидность компенсационных выплат, установленных законодательством РФ, субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления (п. 1 ст. 217 НК РФ).

К таким компенсационным выплатам, связанным с увольнением работников, относятся в том числе выходное пособие и суммы среднего месячного заработка, выплачиваемые в соответствии со статьей 178 ТК РФ в случаях расторжения трудового договора в связи:

• с ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников организации (ч. 1 ст. 178 ТК РФ);
• с призывом работника на военную службу (абз. 3 ч. 3 ст. 178 ТК РФ);
• с отказом работника от перевода на работу в другую местность вместе с работодателем (абз. 5 ч. 3 ст. 178 ТК РФ).

Частью 4 статьи 178 ТК РФ предусматривается возможность установления трудовым и коллективным договорами и иных оснований выплаты выходных пособий. Это выплаты выходных пособий при выходе работников на пенсию, а также при расторжении трудового договора по соглашению сторон.

Обратите внимание, что основание выплаты выходного пособия, в соответствии с которым прекращаются трудовые отношения, для целей применения положений пункта 1 статьи 217 НК РФ значения не имеет. Установленная этим пунктом льгота по НДФЛ может применяться к выходным пособиям, выплачиваемым:

• при расторжении трудового договора по соглашению сторон (см. письма Минфина РФ от 11.10.2013 г. № 03-04-06/42433, от 29.03.2013 г. № 03-04-06/10144, от 21.06.2016 г. № 03-04-06/36117, письмо ФНС России от 25.05.2017 г. № БС-4-11/9933);
• при увольнении сотрудника в связи с выходом на пенсию (см. письма Минфина РФ от 11.10.2013 г. № 03-04-06/42433, от 20.03.2013 г. № 03-04-06/8592 и др.).

Для целей применения данной нормы необходимо суммировать все выплаты, производимые работнику при увольнении, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск. Суммы превышения трехкратного размера (шестикратного размера) среднего месячного заработка подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.

Также при увольнении сотруднику выплачивают все полагающиеся ему суммы – зарплату, премии и т.д. Эти выплаты, как и компенсация за неиспользованный отпуск, облагаются НДФЛ в полном объеме.

Однако при установлении компенсационных выплат при увольнении необходимо учитывать исключения, предусмотренные статьей 181.1 ТК РФ.

Никакими договорами, соглашениями, локальными нормативными актами, решениями работодателя, уполномоченных органов юридического лица, а равно и собственника имущества организации не могут предусматриваться выплаты работникам выходных пособий, компенсаций и (или) назначение им каких-либо иных выплат в любой форме в случаях увольнения:

• по основаниям, которые относятся к определенного рода дисциплинарным взысканиям;
• в связи с прекращением трудовых договоров, если это связано с совершением работниками виновных действий (бездействия).

Дисциплинарными взысканиями, при вынесении которых запрещены выплаты каких-либо пособий при увольнении, являются взыскания в случаях, когда виновные действия дают основания для утраты доверия, либо взыскание за аморальный проступок, который совершен работником по месту работы и в связи с исполнением им трудовых обязанностей (часть 3 ст. 192 ТК РФ).

Практический интерес вызывает налогообложение увеличения номинальной стоимости акций (долей, паев) и возникающего при этом дохода их держателей (владельцев).

Уставный капитал общества может быть увеличен за счет разных источников, в том числе за счет имущества общества (п. 2 ст. 17 Федерального закона от февраля 1998 г. № 14-ФЗ, далее – Закон № 14-ФЗ).

При увеличении уставного капитала пропорционально увеличивается номинальная стоимость долей всех участников общества без изменения размеров их долей (п. 3 ст. 18 Закона № 14-ФЗ). Участники общества при увеличении номинальной стоимости долей получают доход, налогообложение которого зависит от того, за счет чего был увеличен уставный капитал.

Не подлежат обложению НДФЛ доходы, полученные акционерами в виде дополнительно полученных и распределенных между ними акций (долей, паев) пропорционально их доле в уставном капитале и виду акций, или в виде разницы между новой и первоначальной номинальной стоимостью акции в результате переоценки основных средств (п. 19 ст. 19 НК РФ).

Если акционерное общество увеличивает уставный капитал путем увеличения номинальной стоимости акций за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, акционер получает доход, облагаемый НДФЛ.

На это в очередной раз указал Минфин России в письме от 17 февраля 2017 г. № 03-04-05/8906.

Доходы участника, полученные в результате переоценки основных фондов (средств) в виде разницы между новой и первоначальной номинальной стоимостью доли в уставном капитале, не облагаются НДФЛ (п. 19 ст. 217 НК РФ).

Освобождение от НДФЛ дохода участника при увеличении номинальной стоимости его доли по другим основаниям, в том числе за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, Налоговым кодексом не предусмотрено.

Добавим, что датой получения дохода признается день регистрации увеличения уставного капитала организации.

Ранее, в письме от 21 мая 2014 года № 03-04-05/24185, были даны разъяснения, как образуется облагаемый доход у акционеров. При увеличении уставного капитала общества путем увеличения номинальной стоимости акций (не в результате переоценки) производится аннулирование конвертируемых акций и выпуск новых, с большей номинальной стоимостью.

Таким образом, акционер (участник) становится собственником имущества большей стоимости, чем он владел до конвертации. Разница между первоначальной и новой стоимостью имущества, принадлежащего участникам общества, подлежит обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке (см. Определение Конституционного Суда РФ от 16 января 2009 г. № 81-О-О).

В предыдущей редакции от НДФЛ освобождалась компенсация части родительской платы за содержание ребенка в детсаду. Но в Законе об образовании говорится о присмотре и уходе за ребенком, а не о его содержании в образовательной организации, реализующей основную общеобразовательную программу дошкольного образования. При этом затраты на оплату труда педагогов, технические средства обучения и наглядные пособия, игрушки и расходные материалы родительская плата не покрывает. Эти расходы финансируются из других источников. Поэтому уточнено, что НДФЛ не облагается компенсация части родительской платы за присмотр и уход за ребенком (а не за его содержание).

Нередко проверяющие пытаются доначислить НДФЛ на подотчетные средства, которые выделяются работнику на проведение делового обеда. В письме от 3 марта 2015 года № 03-04-06/11078 Минфин России разъясняет, что если участие работника в проводимых организацией представительских мероприятиях является для него обязательным, то это участие связано с исполнением работником трудовых обязанностей, а его доходы, полученные в связи с участием в таком мероприятии, не подлежат налогообложению.

Обязательность участия работника в проводимых представительских мероприятиях нужно подтвердить. Должен быть, в частности, приказ по организации о проведении соответствующего представительского мероприятия, утвержденный перечень работников, принимающих в нем участие. Важен также предмет переговоров: вопросы, являющиеся таковым, должны соответствовать служебным обязанностям работника, предусмотренным в его трудовом договоре.

По итогам мероприятия работник должен предоставить отчет о результатах, приложить счет из ресторана и выписку по платежной банковской карте. Кассовый чек или слип, подтверждающий оплату услуг ресторана банковской картой, не обязательны.

А вот если фирма оплачивает расходы работника в его собственных интересах, то их оплата считается доходом работника, полученным в натуральной форме. В этом случае с суммы оплаты расходов нужно удержать НДФЛ.

В письме от 13 января 2016 г. № 03-03-06/2/438 Минфин России разъяснил, что работодатель, оплачивающий за своих сотрудников экзаменационные сборы и учебную литературу, необходимые для сдачи квалификационного экзамена, НДФЛ с уплаченной суммы не начисляет. А понесенные расходы учитывает в прочих расходах. Но при соблюдении ряда условий.

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников (подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ), если:

1. обучение осуществляется на основании договора с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;
2. обучение проходят работники налогоплательщика, заключившие с налогоплательщиком трудовой договор, либо физические лица, заключившие с налогоплательщиком договор, предусматривающий обязанность физического лица не позднее трех месяцев после окончания указанного обучения, профессиональной подготовки и переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, заключить с ним трудовой договор и отработать у налогоплательщика не менее одного года (п. 3 ст. 264 НК РФ).

Необходимость подготовки работников (профессиональное образование и профессиональное обучение) и дополнительного профессионального образования для собственных нужд определяет и осуществляет работодатель (ст. 196 ТК РФ). Порядок устанавливается коллективным договором, соглашениями, трудовым договором. Работодатель также определяет формы подготовки и дополнительного профессионального образования работников, перечень профессий и специальностей, которые требуют этого. На практике это означает, что работодатель сам разрабатывает и утверждает планы повышения квалификации своих работников, следит за их выполнением и несет при этом соответствующие расходы.

Если выполнение трудовых обязанностей сотрудников требует наличия соответствующего сертификата, и обучение предполагает внесение экзаменационных сборов и изучение специальной учебной литературы, и при этом выполняются требования к обучению, установленные пунктом 3 статьи 264 Налогового кодекса, то эти расходы, как оплаченные работодателем, так и возмещаемые им работнику также можно отнести к прочим расходам. В качестве документального подтверждения будут утвержденные работодателем планы повышения квалификации, результаты аттестации, приказы о направлении на обучение и повышение квалификации, договоры с образовательными учреждениями, платежные документы. Но возникает вопрос: нужно ли удерживать НДФЛ с доходов человека, который прошел обучение за счет работодателя?

Все виды установленных законодательством Российской Федерации компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации) не облагаются НДФЛ. Таковыми признаются и выплаты, связанные с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников (п. 1 ст. 217 НК РФ).

Таким образом, как следует из письма Минфина, суммы оплаты организацией-работодателем за своих сотрудников стоимости экзаменационных сборов и стоимости учебной литературы, необходимой для подготовки и сдачи экзаменов, в случае если выполнение трудовых обязанностей сотрудников требует наличия соответствующего сертификата, являются компенсационными выплатами, связанными с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников. А значит, не подлежат обложению НДФЛ.

Суммы штрафов и неустойки, выплаченные по решению суда за несоблюдение исполнителем добровольного порядка удовлетворения требований потребителя, облагаются налогом на доходы физических лиц. Такую позицию выразил Минфин РФ в письме от 28 октября 2015 года № 03-04-07/62079.

Письмом от 2 ноября 2015 года № БС-4-11/19082 ФНС России направила данное письмо финансового ведомства для использования в работе нижестоящим налоговым органам.

Суммы штрафов и неустойки, получаемых физическим лицом на основании решения суда, за несоблюдение в добровольном порядке удовлетворения требований потребителя, выплачиваемых организацией в соответствии с Законом Российской Федерации от 07.02.1992 № 2300-1 «О защите прав потребителей», в статье 217 НК РФ не поименованы. Значит, такие выплаты не подлежат освобождению от обложения налогом на доходы физических лиц. Об этом сказано в письме Минфина России от 22 апреля 2016 г. № 03-04-05/23587.

Указанная позиция нашла подтверждение в Обзоре практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденном 21 октября 2015 г. Президиумом Верховного Суда РФ. В пункте 7 Обзора указано, что предусмотренные законодательством о защите прав потребителей санкции носят исключительно штрафной характер. Их взыскание не преследует цель компенсации потерь (реального ущерба) потребителя. Поскольку выплата сумм таких санкций приводит к образованию имущественной выгоды у потребителя, они включаются в доход гражданина на основании положений статей 41, 209 НК РФ вне зависимости от того, что получение данных сумм обусловлено нарушением прав физического лица.

Если при вынесении решения суд не производит разделения сумм, причитающихся физическому лицу и подлежащих удержанию с физического лица в виде НДФЛ, налоговый агент не имеет возможности удержать у налогоплательщика налог на доходы физических лиц при выплате дохода. Поэтому он обязан до 25 февраля следующего за годом выплаты календарного года (п. 5 ст. 226 НК РФ) письменно сообщить (представить справку о доходах в составе 6-НДФЛ) налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога (письмо Минфина России от 3 сентября 2015 г. № 03-04-06/50689).Получив от налогового агента справку о доходах по форме 2-НДФЛ, налогоплательщик обязан самостоятельно подать налоговую декларацию (п. 1 ст. 229 НК РФ) и заплатить в бюджет сумму НДФЛ (пп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ).

По договору добровольного имущественного страхования (включая страхование гражданской ответственности за причинение вреда имуществу третьих лиц и (или) страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств) при наступлении страхового случая суммы возмещенных судебных расходов не учитываются в качестве дохода (п. 4 ст. 213 НК РФ).Таким образом, возмещаемые страховой организацией физическому лицу судебные и иные расходы, возникшие при наступлении страхового случая по договорам добровольного имущественного страхования, НДФЛ не облагаются (письмо Минфина России от 23 сентября 2015 г. № 03-04-06/54517).

При определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются суммы страховых взносов, если их вносят за физических лиц работодатели из своих средств, кроме случаев, когда страхование физических лиц производится по договорам обязательного страхования, договорам добровольного личного страхования или договорам добровольного пенсионного страхования (п. 3 ст. 213 НК РФ).

Высококвалифицированный специалист и члены его семьи, являющиеся иностранными гражданами и прибывшие в Российскую Федерацию, согласно закону должны иметь действующий на территории РФ договор (полис) медицинского страхования либо должны иметь право на основании договора, заключенного работодателем или заказчиком работ (услуг) с медицинской организацией, на получение первичной медико-санитарной и специализированной медицинской помощи. Это является обязательным условием трудового договора или существенным условием гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг), заключаемых с такими специалистами (п. 14 ст. 13.2 Закона от 25 июля 2002 г. № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации»).

Поэтому страховые взносы, которые работодатель уплатил по договору медицинского страхования, застрахованными лицами по которому являются сотрудники организации - высококвалифицированные специалисты и члены их семей, могут быть квалифицированы как взносы, уплачиваемые по договорам обязательного страхования. Значит, при определении налоговой базы по НДФЛ указанных лиц эти выплаты не учитываются (письмо Минфина России от 11 сентября 2015 г. № 03-04-06/52460).

Командированному работнику оплачивают (возмещают):

• расходы по найму жилого помещения;
• расходы по проезду к месту командировки и обратно;
• суточные;
• другие расходы (например, оплата услуг связи или почты).

В пункте 1 статьи 217 НК РФ сказано, что от НДФЛ освобождаются все виды установленных действующим законодательством РФ компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая возмещение командировочных расходов), в пределах установленных норм. В этом же пункте указано, что порядок налогообложения командировочных расходов применяется и в отношении выплат членам совета директоров или любого аналогичного органа компании, прибывающим (выезжающим) для участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного органа этой компании.

Значит, если организация возмещает расходы членов совета директоров, связанные с участием в заседании этого совета, НДФЛ с данных сумм можно не удерживать, если они аналогичны выплатам командировочных расходов (письмо Минфина России от 24 марта 2016 г. № 03-04-06/16416).

К числу необлагаемых НДФЛ доходов отнесены все виды законодательно установленных компенсационных выплат, связанных, в том числе, с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья (п. 1 ст. 217 НК РФ). При этом обязанность возмещения морального вреда, а также его размер определяют суды (ст. 151, ст. 1101 ГК РФ).

Если работник получил профессиональное заболевание или травму на рабочем месте, то ему выплачивается пособие по временной нетрудоспособности, а при утрате профессиональной трудоспособности – единовременные и ежемесячные страховые выплаты. Кроме того, пострадавший вправе потребовать от работодателя компенсацию морального вреда.

Моральный вред – это физические или нравственные страдания, нанесенный действиями, нарушающими личные неимущественные права либо посягающими на принадлежащие гражданину другие нематериальные блага.

Моральный вред может быть компенсирован как деньгами, так и в натуральной форме. Даже передача квартиры по решению суда в качестве возмещения морального вреда сотруднику, который пострадал при исполнении трудовых обязанностей, является компенсационной выплатой, предусмотренной пунктом 1 статьи 217 НК РФ, и поэтому не облагается НДФЛ. На это указал Минфин России в письме от 28 марта 2016 г. № 03-04-05/17184.

На это указано в письме Минфина России от 11 ноября 2016 г. № 03-04-05/66167. Вспомним, что в пункте 1 статьи 217 Налогового кодекса сказано, что не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством РФ компенсационных выплат, связанных, в частности, с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья. Обязанность работодателя возмещать вред, причиненный работникам в связи с исполнением ими трудовых обязанностей, а также компенсировать моральный вред в порядке и на условиях, которые установлены законодательством, установлена статьей 22 Трудового кодекса РФ. Статья 237 Трудового кодекса устанавливает, что моральный вред, причиненный работнику неправомерными действиями работодателя, должен быть возмещен в денежной форме в размерах, определяемых соглашением сторон трудового договора либо в судебном порядке. Как видно, в приведенных нормах Трудового кодекса речь идет о взаимоотношениях сторон трудового договора – работодателе и работнике.

В пункте 1 статьи 217 Налогового кодекса прямо на такую же ситуацию не указано, но компенсационные выплаты, которые не облагаются НДФЛ и о которых говорится в этой норме, должны быть установлены действующим законодательством РФ. То есть следует вывод, что в случае, когда возмещение морального вреда выплачивается бывшему работнику, оснований для применения освобождения от НДФЛ не имеется.

Итак, обязанность возмещения морального вреда и его размер определяет суд (ст. 151, 1101 ГК РФ). Суд может обязать нарушителя выплатить денежную компенсацию причиненного вреда, если гражданину причинен моральный вред. Размер компенсации морального вреда суд определяет в зависимости от характера причиненных физических и нравственных страданий, а также степени вины причинителя вреда (в случаях, когда вина является основанием возмещения вреда).

Если работнику не был причинен вред, то никакие выплаты, самостоятельно произведенные организацией в пользу такого работника, не могут являться компенсацией морального вреда. Соответственно, на такие суммы положения пункта 1 статьи 217 НК РФ не распространяются. К примеру, когда компания по своей инициативе выплачивает своим работникам, занятым во вредных и опасных условиях труда, некую компенсацию - по ее мнению, компенсацию морального вреда, не являющуюся таковой (письмо Минфина России от 11 мая 2018 года № 03-04-06/31637).

В соответствии с пунктом 1 статьи 217 Налогового кодекса не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц все виды установленных действующим законодательством РФ компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

До недавнего времени к таким компенсационным выплатам относилась установленная статьей 236 ТК РФ выплата при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы, включая выплату аванса, оплаты отпуска, выплат при увольнении и (или) других выплат, причитающихся работнику.

О том, что компенсация за задержку выплаты зарплаты освобождается от НДФЛ, сказано в письмах ФНС России от 4 июня 2013 г. № ЕД-4-3/10209, Минфина России от 23 января 2013 г. № 03-04-05/4-54, от 11 марта 2022 года № 03-04-05/18004.

В мае 2022 года Минфин изменил свою позицию. В письме от 27 мая 2022 года № 03-04-06/50079 чиновники разъяснили, что компенсация работникам за нарушение срока выплаты заработной платы облагается НДФЛ и страховыми взносами.

Обоснование такое. Компенсация работникам при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы за нарушение договорных обязательств перед работниками не является возмещением затрат работников, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей. Она относится к мерам материальной ответственности работодателя за нарушение обязательств перед работниками.

То есть данная компенсация не подпадает под норму п.1 ст. 217 НК РФ. Поэтому НДФЛ нужно платить в общем порядке. 

Данную позицию Минфин подтвердил в письме от 20 сентября 2022 г. № 03-04-06/90892.

ФНС России в письме от 26 января 2023 г. № БС-4-11/850@ поддержала позицию Минфина о том, что с компенсации за задержку зарплаты нужно платить НДФЛ. Тем, кто с данной выплаты не удержал НДФЛ, обязан заплатить налог или сообщить в налоговую о неудержании налога. При необходимости подайте уточненные расчеты 6-НДФЛ. 

Размер компенсации

Размер такой выплаты не может быть ниже 1/150 действующей в это время ключевой ставки Банка России от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки.

Количество дней просрочки определяется начиная со следующего дня после установленного срока выплаты зарплаты по день фактического расчета включительно.

Компенсацию за задержку выплат работникам рассчитывают путем умножения суммы задолженности на процент за каждый день задержки и на количество дней задержки. Для расчета компенсации берется сумма, начисленная к выплате, то есть без учета НДФЛ, так как налог не является частью зарплаты (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Если размер выплаты работодателем не установлен, то на основании статьи 236 ТК РФ ее считают исходя из 1/150 ключевой ставки Банка России за каждый день просрочки.

Процент компенсации может быть установлен в коллективном либо в трудовом договоре каждого сотрудника. Он не может быть меньше 1/150 ключевой ставки, но выше – может.

Точную сумму компенсации за задержку выплаты зарплаты можно определить только на момент погашения задолженности по заработной плате. Поэтому в бухгалтерском учете ее начисляют в день выплаты задержанной зарплаты.

Для целей налога на прибыль и при УСН компенсация за задержку выплаты заработной платы в налоговых расходах не учитывается.

В соответствии со статьей 88 ГПК РФ судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела. Согласно статье 94 ГПК России к издержкам, связанным с рассмотрением дела, относятся:

• суммы, подлежащие выплате свидетелям, экспертам, специалистам и переводчикам;
• расходы на оплату услуг переводчика;
• расходы на проезд и проживание сторон и третьих лиц, понесенные ими в связи с явкой в суд;
• расходы на оплату услуг представителей;
• расходы на производство осмотра на месте;
• компенсация за фактическую потерю времени в соответствии со статьей 99 ГПК России;
• связанные с рассмотрением дела почтовые расходы, понесенные сторонами;
• другие признанные судом необходимыми расходы.

С 23 ноября 2015 года действует новая норма НК РФ, а именно пункт 61 статьи 217, согласно которому доходы в виде возмещенных налогоплательщику на основании решения суда судебных расходов, предусмотренных гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством, законодательством об административном судопроизводстве, понесенных налогоплательщиком при рассмотрении дела в суде, не подлежат налогообложению.

Стоимость обязательного по законодательству РФ медосмотра работников НДФЛ не облагается, но учитывается в налоговых расходах.

Статья 41 Налогового кодекса определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

Оплата работодателем проведения обязательных медицинских осмотров работников, обусловленных требованиями Трудового кодекса, не может быть признана экономической выгодой (доходом) работников, поскольку указанная оплата необходима для обеспечения деятельности организации. Значит, суммы оплаты организацией обязательных медицинских осмотров указанных работников не подлежат обложению НДФЛ.

Статья 213 ТК РФ требует медосмотров (предварительных и/или периодических), финансируемых за счет работодателя, в отношении:

• работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными условиями труда (в том числе на подземных работах);
• на работах, связанных с движением транспорта;
• работников организаций пищевой промышленности, общественного питания и торговли, водопроводных сооружений, медицинских организаций и детских учреждений, а также некоторых других работодателей.

Кроме того, в отношении работников, осуществляющих отдельные виды деятельности, в том числе связанной с источниками повышенной опасности (с влиянием вредных веществ и неблагоприятных производственных факторов), а также работающих в условиях повышенной опасности, проводят обязательное психиатрическое освидетельствование не реже одного раза в пять лет.

Финансисты указали, что расходы на проведение медосмотров, обязательных для отдельных категорий работников в соответствии с трудовым законодательством, можно учесть при расчете налога на прибыль. Указанные расходы могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ), при условии их надлежащего документального оформления.

Особо остановимся на обязательном при поступлении на работу с вредными и опасными условиями труда медосмотре. Об этом - письмо Минфина России от 8 февраля 2018 года № 03-15-06/7527.

На тяжелых и вредных работах медосмотры при поступлении на работу обязательны (ст. 213 ТК РФ). Чтобы не облагать их стоимость НДФЛ, нужно правильно их оплачивать, а не возмещать работнику. Это значит, что если нарушить порядок оплаты предварительного при поступлении на работу медосмотра, с его стоимости придется заплатить НДФЛ.

В Трудовом кодексе сказано, что медицинские осмотры, о которых говорится в статье 213, оплачиваются за счет средств работодателя. Отсюда финансисты делают вывод, что в медицинское учреждение должны поступить именно средства компании, выделенные на медосмотр. Часто бывает так: потенциальный работник сам оплачивает свой предварительный медосмотр, берет справку и приносит ее работодателю вместе с другими документами для трудоустройства. Компания потом возмещает ему расходы. Но такой формы оплаты медосмотров, как возмещение работнику понесенных им на цели медосмотра расходов, Трудовое законодательство не предусматривает. То есть компания либо сама в безналичном порядке перечисляет деньги медучреждению, либо в целевом порядке выдает их работнику (из кассы или на карту), который полученными деньгами с медучреждением и расплачивается.

Если этот порядок соблюден, НДФЛ платить не нужно. Тем более, что аналогичные условия установлены для освобождения доходов от НДФЛ (п. 10 ст. 217 НК РФ, письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. № 03-04-06/52404).

Минфин России в письме от 10 мая 2023 г. № 03-15-07/42587 обозначил иную позицию. Оплата организацией за налогоплательщика товаров (работ, услуг) или имущественных прав не в его интересах не признается доходом, полученным этим налогоплательщиком в натуральной форме. Это относится к компенсации организацией стоимости проведения обязательных медицинских осмотров и психиатрических освидетельствований, необходимость прохождения которых обусловлена требованиями статьи 220 Трудового кодекса.

Многие работодатели компенсируют своим работникам затраты на питание. Способы оплаты питания могут быть различны. Так, например:

• денежная компенсация (дотация) на питание;
• доставка питания в офис (по договору с поставщиком);
• бесплатные обеды в собственной столовой;
• услуги кафе или столовых, находящихся на территории бизнес-центров.

Стоимость питания, оплаченного компанией за своих сотрудников, является доходом в натуральной форме и облагается НДФЛ в установленном порядке.

В письме Президиума ВАС РФ от 21 июня 1999 года № 42 сказано, что стоимость материального блага включают в доход конкретного работника, если размер этого блага можно определить.

Так, чтобы исчислить НДФЛ, необходимо установить размер дохода каждого работника. Сделать это просто, если компания заказывает комплексные бесплатные обеды для каждого сотрудника по одной цене. Тогда есть возможность персонифицировать доходы. Стоимость обедов известна, значит, доход каждого работника – это стоимость обеда.

Поэтому определяющее значение имеет персонифицированный учет дохода каждого сотрудника. Если такой учет организован (например, когда талоны на питание выдаются работникам персонально), то на стоимость питания нужно начислить НДФЛ. По мнению Минфина, доход каждого налогоплательщика можно определить на основе стоимости предоставляемого питания в расчете на одного человека (письмо Минфина России от 6 мая 2016 г. № 03-04-05/26361).

В случае, когда питание организовано по принципу шведского стола, доход работников можно определить расчетным путем: исходя из общей стоимости питания работников и сведений из табеля учета рабочего времени (письмо Минфина России от 18 апреля 2012 г. № 03-04-06/6-117).

Если же организовать персонифицированный учет невозможно (например, при приобретении питьевой воды, чая или кофе), то облагаемого НДФЛ дохода не возникает (письма Минфина России от 30 января 2013 г. № 03-04-06/6-29, от 21 марта 2016 г. № 03-04-05/15542).

В то же время, чиновники настаивают на том, что работодатель должен принимать все возможные меры по оценке и учету полученного сотрудниками дохода (письма Минфина России от 30 января 2013 г. № 03-04-06/6-29, от 6 марта 2013 г. № 03-04-06/6715, от 6 мая 2016 г. № 03-04-05/26361).

Для уплаты налога датой получения работниками доходов в натуральной форме в виде оплаты организацией за них стоимости питания является день оплаты такого питания за работников.

Оплата парковочных мест работникам

Организация вправе предусмотреть в коллективном договоре или трудовом договоре с работником возмещение расходов на платные парковочные места для личных автомобилей.

Такие затраты организация может включить в расходы на оплату труда. Так как любые расходы должны быть документально подтверждены, то в локальном документе лучше предусмотреть:

• перечень сотрудников, которым возмещаются расходы на парковку служебного или личного транспорта;
• разрешенные способы оплаты парковок;
• порядок возмещения таких расходов сотрудникам;
• перечень подтверждающих документов;
• сроки представления таких документов в бухгалтерию.

Если работодатель в интересах сотрудников предоставляет им бесплатно парковочные места, то у таких сотрудников возникает доход в натуральной форме. Поэтому нужно заплатить НДФЛ (ст. 209, п. 1 ст. 210, подп. 1 п. 2 ст. 211 НК).

Причем независимо от того, как организация будет оплачивать парковку: напрямую сторонней организации или компенсировать расходы сотрудников.

Помимо НДФЛ нужно начислить и страховые взносы. Так как оплата стоянки, парковки, производится в рамках трудовых отношений, такая выплата облагается взносами.

В статье 213 Налогового кодекса сказано, какие выплаты по договорам страхования нужно облагать НДФЛ.

Так, если страховые выплаты производят по договорам обязательного страхования, они освобождены от уплаты налога (пп.1 п.1 ст.213 НК РФ).

ОСАГО – это обязательное страхование гражданской ответственности.

Договор страхования гражданской ответственности заключают владелец транспортного средства и страховая компания. Когда наступает страховой случай, страховая компания обязана возместить ущерб собственнику автомобиля по этому договору (ст. 1 Федерального закона от 25.04.2002 N 40-ФЗ).

Следовательно, страховые выплаты по договорам ОСАГО от уплаты НДФЛ освобождены.

Если организация выплачивает доход гражданину и при этом не является источником этого дохода, она не обязана уплачивать НДФЛ в бюджет. Так считает Минфин России (письмо от 11 января 2019 г. № 03-04-05/533).

Компания может заключить договор комиссии с гражданином. Если по такому договору она является комиссионером и выплачивает доход физлицу-комитенту, обязанности по уплате НДФЛ не возникает. В этом случае компания не является источником дохода, она только выплачивает доход, который возник в результате исполнения поручения.

Согласно пункту 70 статьи 217 НК РФ от НДФЛ освобождены доходы в виде выплат, полученных физлицами, не являющимися ИП, за оказание ими следующих услуг для личных, домашних или иных подобных нужд:

• по присмотру и уходу за детьми, больными лицами, лицами, достигшими возраста 80 лет, а также иными лицами, нуждающимися в постоянном постороннем уходе по заключению медицинской организации;
• по репетиторству;
• по уборке жилых помещений, ведению домашнего хозяйства.

Для освобождения от НДФЛ гражданин

• не должен иметь статус ИП;
• должен получать выплаты и иные вознаграждения от других физлиц;
• должен оказывать этим физлицам услуги для личных, домашних или иных подобных нужд.

Если гражданин перевел со своего банковского счета на ваш счет деньги, это не означает, что с этой суммы вам придется заплатить НДФЛ.

По общему правилу доходы, полученные физлицами, облагают НДФЛ (ст. 2019 НК РФ). В свою очередь доходом считается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, а значит, ее и облагают этим налогом (ст. 41 НК РФ). Поэтому сам факт получения денег на банковский счет не означает, что с этих сумм придется заплатить НДФЛ (письмо Минфина России от 11 января 2019 г. № 03-04-05/354).

Как видим, перевод можно признать налогооблагаемым доходом только тогда, когда деньги поступили гражданину в качестве оплаты товаров, работ и услуг. Или как вознаграждение за выполненные трудовые обязанности или по гражданско-правовым договорам.

Если же человек перевел деньги со своей банковской карты на счет другого человека безвозмездно, то у получателя денег нет налогооблагаемого дохода. И сумма перевода при этом не важна. Поскольку доходы в денежной или натуральной форме, которые физлица получают друг от друга в качестве подарков, не облагают НДФЛ (п. 18.1 ст. 217 НК РФ).

В статье 217 Налогового кодекса перечислены все доходы граждан, которые не облагают НДФЛ.

В пункте 10 этой статьи сказано, что компании, оплачивающие медицинские услуги за своих работников, не платят с этих сумм НДФЛ. Но не всегда, а если выполнены определенные условия.

Во-первых, фирма должна оплатить лечение сотрудников за счет «чистой прибыли», то есть средств, оставшихся после уплаты налога на прибыль.

Во-вторых, деньги должны быть перечислены по «безналу» напрямую медицинским учреждениям или зачислены на специальный банковский счет сотрудника. Либо выданы «наличкой» ему, членам его семьи, родителям или законным представителям.

Если фирма оплатила лечение работника и выполнила все эти условия, то удерживать НДФЛ из его доходов уже не нужно. Если условия не выполнены – с суммы лечения придется исчислить НДФЛ (письмо Минфина России от 24 января 2019 года № 03-04-05/3804).

Аналогичные условия нужно соблюсти, если компания оплачивает лечение или реабилитацию работника от коронавирусной инфекции (письмо Минфина России от 29 июня 2021 года № 03-04-06/51279).

Освобождение распространяется на самого работника, его родственников, в том числе, супругов, родителей, детей, в том числе усыновленных, подопечных в возрасте до 18 лет, а также на бывших работников, уволившихся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по старости (п. 10 ст. 217 НК РФ).

Если гражданин сдает внаем свою квартиру другим лицам, он получает доход. Доход физлица, полученный им в денежной или натуральной форме, который является для него экономической выгодой, облагают НДФЛ (ст. 41, 210 НК РФ).

Как правило, арендная плата, получаемая собственником квартиры, включает в себя коммунальные платежи, состоящие из двух частей – переменной и постоянной. Переменная часть арендной платы зависит от использования жилого помещения (например, водо-и электроснабжение). Постоянная - не зависит от этого (плата за капремонт, вывоз мусора и др.).

Оплачивать коммунальные услуги обязан именно владелец жилья. Если арендатор компенсирует арендодателю стоимость «коммуналки» на основании показателей счетчиков, то есть оплачивает ее переменную часть, у собственника квартиры не образуется экономическая выгода. Поскольку коммунальные платежи арендодатель перечисляет в собственных интересах.

А раз так, то компенсация коммунальных платежей по счетчикам не образует экономической выгоды у владельца квартиры, не является его доходом и не облагается НДФЛ.

С 2017 года доходы от участия в бонусных программах с использованием банковских или дисконтных карт не облагаются НДФЛ (п. 68 ст. 217 НК РФ). Эта льгота действует, если программа лояльности направлена на увеличение активности клиентов в приобретении товаров или услуг организации.

Здесь речь идет о доходах покупателя (клиента), которые могут иметь и денежное, и натуральное выражение.

Есть три случая, когда бонус НДФЛ облагается.

1. Присоединение к бонусной программе происходит не на условиях публичной оферты.

2. Одно из условий публичной оферты бонусной программы:

• срок для акцепта составляет менее 30 дней;
• прописана возможность досрочного отзыва оферты.

3. Покупатель получает бонусный доход в качестве: вознаграждения за труд, вознаграждения за выполнение должностных обязанностей, оплаты/вознаграждения за поставленные плательщиком товары (выполненные работы, оказанные услуги), материальной помощи.

Чиновники отмечают, что бонусы НДФЛ будут облагаться по общей ставке 13%, если цель программы лояльности на самом деле не направлена на повышение клиентской активности в покупках.

Если организация оплачивает обучение сотрудника по основным и дополнительным общеобразовательным, а также профессиональным образовательным программам, то с суммы платы за обучение НДФЛ не удерживается. Об этом сказано в новой редакции пункта 21 статьи 217 Налогового кодекса. Для этого у российского образовательного учреждения должна быть лицензия, у иностранного – соответствующий статус. Какие программы являются основными, а какие – дополнительными, разъясняет статья 12 Закона РФ «Об образовании в Российской Федерации» от 29 декабря 2012 года № 273-ФЗ.

Так, к основным профессиональным относят программы:

• начального профессионального образования;
• среднего профессионального образования;
• высшего профессионального образования (программы: бакалавриата, подготовки специалиста и магистратуры);
• послевузовского профессионального образования.

Дополнительная образовательная программа включает в себя рабочие программы учебных курсов, предметов, дисциплин (модулей).

Заменив часть зарплаты оплатой обучения сотрудника по любой из этих образовательных программ, можно сэкономить на НДФЛ.

Поясним схему на примере.

Заключать договор на обучение можно не только со своим сотрудником, но и с любым человеком, который ищет работу. Такой договор должен предусматривать обязанность «студента» по прошествии трех месяцев после окончания обучения заключить с фирмой трудовой договор и отработать в ней не менее года. Если эти условия не будут выполнены, то расходы на обучение нужно будет учесть во внереализационных доходах и начислить налог на прибыль.

Что касается НДФЛ, то даже при обучении не своего работника фирма не должна платить этот налог. Такой вывод сделал Минфин в письме от 15 июня 2019 года № 03-04-05/52118. Ведь в Налоговом кодексе не сказано, что для получения льготы по НДФЛ обучающийся человек обязательно должен быть сотрудником организации, оплатившей его обучение. Значит, освобождение от налога распространяется и на оплату обучения граждан, не работающих в компании-спонсоре.